La condonación de préstamo entre sociedades con socios comunes genera rendimiento de actividad económica en el IRPF de los socios personas físicas, determinado conforme a las normas del Impuesto sobre Sociedades (art. 28.1 LIRPF). El criterio es trasladable desde consultas previas (V3074-13, V1812-16): la condonación configura un incremento patrimonial indirecto que debe reflejarse en la base imponible del socio según la metodología de estimación directa y las correcciones previstas en la normativa de IS. El traslado del domicilio social no modifica per se la obligación tributaria del socio, dependiendo de su residencia fiscal y la aplicabilidad de convenios de doble imposición.
Hechos
Los consultantes son socios de dos sociedades, que tienen los mismos socios y con la misma participación.
Manifiestan que una de las sociedades ha realizado un préstamo a la otra, que se plantea condonar.
Por otro lado, una de las sociedades va a trasladar su domicilio desde un país de la Unión Europea a España.
Cuestión planteada
Efectos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los consultantes de la condonación del préstamo y del traslado del domicilio social.
Contestación
Como consideración previa a la contestación de la consulta formulada, debe señalarse que dicha contestación, teniendo en cuenta sus efectos vinculantes, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), no puede extenderse a las cuestiones referidas a la tributación de las sociedades a que se refiere la consulta o a los efectos en los consultantes derivados de dicha tributación, al no haber formulado la consulta tributaria y no constar su voluntad de formular dicha consulta, o de conferir su representación a los consultantes a dichos efectos.
Dejando al margen los posibles efectos de la condonación del préstamo en el Impuesto sobre Sociedades de la sociedad prestamista y prestataria, en lo que se refiere al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la consultante, la consulta se refiere a un supuesto similar al contemplado en las consultas V3074-13, de 16 de octubre de 2013 y V1812-16, de 25 de abril de 2016, entre otras. Esto es, la condonación de un préstamo entre dos sociedades con socios personas físicas comunes, por lo que sería trasladable a la operación consultada el criterio establecido en dichas consultas.
Por ello y a los estrictos efectos del IRPF, debe reiterarse el criterio reflejado en ambas consultas, en las que se manifestaba:
“A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las personas físicas socios de las sociedades A y B, debe indicarse que el artículo 28.1 de Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF), establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva.
Por su parte, como ya se ha indicado anteriormente, el artículo 10.3 del TRLIS establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas, entre las que se encuentra el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre.
No obstante, el artículo 29.1.c) de la LIRPF establece que en ningún caso tendrán la consideración de elementos patrimoniales afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros; sin que por otro lado el socio único persona física esté actuando en desarrollo de una actividad económica, en los términos establecidos en el párrafo primero del artículo 27.1 de la LIRPF, que define los rendimientos procedentes de dicha actividad.
Por tanto, a los efectos consultados correspondientes al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no le resultaría de aplicación a las personas físicas socios de las sociedades A y B la referida norma de registro y valoración 18ª del Plan General de Contabilidad, que implicaría (consulta 4 del BOICAC 79/2009 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas) la contabilización en el socio de un mayor valor de adquisición de su participación en la sociedad donataria y de un correlativo ingreso por el mismo importe por dividendos procedentes de la sociedad donante. Todo ello con independencia de la posible aplicación de dicha norma en otros ámbitos normativos distintos al consultado.
Por tanto y sin perjuicio de que de los hechos concurrentes en cada caso concreto pueda deducirse otra calificación jurídica diferente a la formalmente atribuida por las partes intervinientes, debe indicarse con carácter general que la condonación de un préstamo realizado por una sociedad a favor de otra, no produce efectos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los socios personas físicas de una y otra sociedad, al ser los socios ajenos al préstamo efectuado entre las dos sociedades.”
Por lo tanto, las conclusiones antes referidas serían en principio trasladables al supuesto consultado. No obstante debe reiterarse que habrá que tener en cuenta los hechos concurrentes en cada caso concreto y la causas específicas que motivan cada operación a efectos de determinar la posible existencia de una calificación diferente a efectos del Impuesto, lo que ocurriría, por ejemplo, cuando la condonación no fuera una operación aislada, al formar parte de una operación compleja en la que la condonación tiene la naturaleza de contraprestación a favor de los socios por entregas de bienes o prestaciones de servicios, o en aquellos casos en los cuales la condonación es un instrumento indirecto para la realización de trasvases patrimoniales entre los socios con distinta participación en una y otra sociedad; si bien de los hechos manifestados en la consulta y antes expuestos no se deducen dichas circunstancias.
En cuanto a la segunda cuestión consultada, referida a si el traslado de una sociedad del domicilio social en otro país de la Unión Europea a España, supondría la obtención de rentas por los consultantes a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en términos generales debe indicarse que la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles (BOE de 4 de abril), en su artículo 94, “Traslado a territorio español del domicilio social”, dispone:
“1. El traslado al territorio español del domicilio de una sociedad constituida conforme a la ley de otro Estado parte del Espacio Económico Europeo no afectará a la personalidad jurídica de la sociedad. No obstante, deberá cumplir con lo exigido por la ley española para la constitución de la sociedad cuyo tipo ostente, salvo que dispongan otra cosa los Tratados o Convenios Internacionales vigentes en España.
En particular, las sociedades extranjeras de capital que pretendan trasladar su domicilio social a España desde un Estado que no forme parte del Espacio Económico Europeo deberán justificar con informe de experto independiente que su patrimonio neto cubre la cifra del capital social exigido por el Derecho español.
2. La misma regla se aplicará al traslado a España del domicilio de sociedades constituidas conforme a la ley de otros Estados, si su ley personal lo permite con mantenimiento de la personalidad jurídica.”
En caso de que de acuerdo con dicha regulación sea válido el cambio de domicilio con mantenimiento de la personalidad jurídica, en términos generales debe concluirse que el cambio de domicilio de una entidad, en la medida en que no se alteren la personalidad jurídica de la entidad ni el porcentaje de participación de los socios, no conlleva ganancias o pérdidas patrimoniales en los socios, al establecer el artículo 33.1 de la Ley LIRPF, que “Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la citada Ley General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 27, 28, 29 y 33.