La DGT confirma que la consultante ostenta condición de sujeto pasivo del IVA en operaciones realizadas en territorio español, descartando la inversión del sujeto pasivo. Los servicios de asistencia psicosocial y asesoramiento sobre seguridad en internet constituyen prestaciones de asistencia social sujetas al IVA conforme al artículo 69.1.1º LIVA, siendo aplicable la exención del artículo 20.1.8º LIVA siempre que la entidad cumpla los requisitos de carácter social (ausencia de ánimo de lucro, cargos gratuitos, exclusión de socios/parientes como beneficiarios principales).
Hechos
Se solicita aclaración de la contestación vinculante de 30 de enero de 2018, número V0202-18, relacionada con una Unión Temporal de Empresas cuya sede de actividad económica se encuentra en las Islas Canarias y que ha resultado ser adjudicataria de un proyecto que tiene por objeto la implantación de una línea de ayuda, telefónica y vía correo electrónico, para el uso seguro y responsable de Internet por los menores.
El órgano de contratación es una sociedad mercantil dependiente del Ministerio de Industria, Tecnología y Turismo (MINETUR) cuya sede de actividad económica se sitúa en el territorio peninsular español.
Cuestión planteada
Si la consultante cuenta en el territorio de aplicación del impuesto con un establecimiento permanente correspondiéndole por tanto la condición de sujeto pasivo en las operaciones que realice o si, en caso contrario, corresponde al destinatario del servicio la condición de sujeto pasivo del impuesto, por aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo.
Contestación
1.- Este Centro directivo en la contestación vinculante de 30 de enero de 2018 y número V0202-18 determinó, en primer lugar, que la Unión Temporal de Empresas tendrá la condición de empresario o profesional “cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.”.
Adicionalmente, concluyó que los servicios referidos estarían sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido de conformidad con lo dispuesto en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), pues el destinatario del servicio, una sociedad estatal dependiente del Ministerio de Industria, Tecnología y Turismo, tenía la sede de su actividad económica en el territorio de aplicación del impuesto.
Asimismo también, respecto de la aplicación de la exención prevista en el artículo 20.Uno.8º de la Ley 37/1992, concluyó este Centro directivo que:
“El servicio de línea de ayuda objeto de la presenta consulta con la que se pretende la atención psicosocial y el asesoramiento para la prevención y respuesta sobre el uso seguro y responsable de internet por los menores ofreciendo pautas de actuación y recomendaciones se ajusta a las prestaciones de asistencia social a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 8º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 20.Tres de la Ley 37/1992 establece los requisitos que deben reunir las entidades o establecimientos de carácter social:
“Tres. A efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:
1.º Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2.º Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
3.º Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.
Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado Uno, números 8.º y 13.º, de este artículo.
(…)
No se contiene en el escrito de la consulta la información requerida para determinar si la entidad consultante cumple los requisitos para tener la consideración de entidad de carácter social por lo que no puede determinarse inequívocamente si el servicio en cuestión está o no exento.”.
2.- En aclaración de la consulta de 30 de enero de 2008, nº V0202-18 resulta procedente analizar si la consultante dispone de un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del impuesto a efectos de determinar a quién corresponde la condición de sujeto pasivo del impuesto respecto de las prestaciones de servicios que, en su caso, estuvieran sujetas y no exentas del impuesto.
De conformidad con el artículo 84 de la Ley 37/1992:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1.º Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…).”.
El apartado dos del mismo precepto indica que:
“Dos. A los efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, su domicilio fiscal o un establecimiento permanente que intervenga en la realización de las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.
Se entenderá que dicho establecimiento permanente interviene en la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios cuando ordene sus factores de producción materiales y humanos o uno de ellos con la finalidad de realizar cada una de ellas.”.
El artículo 69.Tres de la Ley 37/1992 define el concepto de establecimiento permanente de la siguiente manera:
“Tres. A efectos de esta Ley, se entenderá por:
(…)
2.º Establecimiento permanente: cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades empresariales o profesionales.
En particular, tendrán esta consideración:
a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.
b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.
c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.
d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.
e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.
f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.
g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.”.
El concepto de establecimiento permanente debe interpretarse a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en particular las sentencias de 4 de julio de 1985, asunto 168/84, Gunter Berkholz, de 2 de mayo de 1996, asunto C-231/94, Faaborg-Gelting, de 17 de julio de 1997, asunto C-190/95, ARO Lease BV, de 20 de febrero de 1997, asunto C-260/95, DFDS A/S y de 28 de junio de 2007, asunto C-73/06, Planzer Luxembourg.
De conformidad con esta jurisprudencia, para que exista establecimiento permanente es necesario que el mismo se caracterice por una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos, propios o subcontratados, con un grado suficiente de permanencia.
Este mismo criterio ha sido consagrado por el Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo) en su artículo el artículo 11, que define el establecimiento permanente como “cualquier establecimiento, distinto de la sede de la actividad económica contemplada en el artículo 10 del presente Reglamento, que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.”.
Sigue señalando el artículo 11 en su apartado 2 que:
“2. A efectos de la aplicación de los artículos indicados a continuación, se entenderá por «establecimiento permanente» cualquier establecimiento, distinto de la sede de la actividad económica contemplada en el artículo 10 del presente Reglamento, que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan prestar los servicios que suministre:
(…)
d)
El artículo 192 bis de la Directiva 2006/112/CE.”.
El artículo 192 bis de la Directiva 2006/112/CE ha sido traspuesto en el artículo 84.Dos de la Ley 37/1992, antes reproducido.
En este sentido, de conformidad con el artículo 53 del Reglamento 282/2011:
“1. Para la aplicación del artículo 192 bis de la Directiva 2006/112/CE solo se tomará en consideración el establecimiento permanente que tenga el sujeto pasivo cuando se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan realizar la entrega de bienes o la prestación de servicios en la que intervenga.
2. Cuando un sujeto pasivo tenga un establecimiento permanente en el territorio del Estado miembro en que se adeude el IVA, se considerará que dicho establecimiento no interviene en la entrega de bienes o prestación de servicios en el sentido del artículo 192 bis, letra b), de la Directiva 2006/112/CE, a menos que el sujeto pasivo utilice los medios técnicos y humanos de dicho establecimiento permanente para operaciones inherentes a la realización de la entrega imponible de esos bienes o la prestación imponible de esos servicios en dicho Estado miembro, ya sea antes o durante esa entrega o prestación.
Cuando los medios del establecimiento permanente se utilicen exclusivamente para llevar a cabo tareas administrativas auxiliares, tales como la contabilidad, la facturación y el cobro de créditos, no se considerará que dichos medios se hayan utilizado a los fines de una entrega de bienes o una prestación de servicios.
(…).”.
Se trata, por tanto, de determinar, si en el supuesto planteado puede considerarse que la Unión Temporal de Empresas cuenta, en el territorio de aplicación del impuesto, de una estructura con el suficiente grado de permanencia para prestar los servicios de que se trata y, en segunda instancia y en caso de poderse concluir que dispone de un establecimiento permanente, si el mismo interviene en la prestación de servicios de ayuda telefónica objeto del contrato.
De acuerdo con el escrito de consulta, la consultante, con sede en el territorio de las Islas Canarias, prestará el servicio en cuestión sirviéndose de personal que se encuentra tanto en las Islas Canarias como en territorio peninsular.
Concretamente y según el pliego de características técnicas, el servicio se prestará bajo dos diferentes niveles: una primera atención efectuada por los teleoperadores del “nivel I” y la modalidad denominada en el contrato como “nivel II”, con un mayor grado de especialización, y que consistirá en la resolución de las consultas que, previamente atendidas por los teleoperadores del “nivel I” requieran de la intervención de profesionales con mayor conocimiento.
Adicionalmente, según el contrato de prestación de servicios, será obligación de la consultante aportar cuantos medios técnicos y materiales fueran necesarios para la prestación del servicio de teleasistencia.
En concreto, la consultante contará con dos profesionales situados en el territorio de aplicación del impuesto para prestar el servicio de asistencia “nivel II” y, adicionalmente, dispondrá además con un lugar físico desde el que los profesionales situados en territorio peninsular prestarán el servicio correspondiente, en concreto, la destinataria del servicio cederá a la consultante, en virtud del contrato suscrito entre ambas, el espacio necesario para que dichos profesionales desempeñen su cometido.
En base a todo lo anterior, parece deducirse que la consultante cuenta con medios técnicos y humanos, propios o subcontratados, con un grado suficiente de permanencia e idóneos para prestar el servicio del que se trata y, por tanto, parece disponer en el territorio de aplicación del impuesto con un establecimiento permanente.
Adicionalmente, puede concluirse que dicho establecimiento permanente interviene directamente en la prestación del servicio en cuestión correspondiéndole a la consultante, en consecuencia, la condición de sujeto pasivo respecto de los servicios objeto de consulta que estuvieran sujetos y no exentos del impuesto, en el territorio de aplicación del mismo, debiendo observar las obligaciones que incumben a los sujetos pasivos y reguladas ene l artículo 164 de la Ley 37/1992, tal y como se indicó en la consulta de 30 de enero de 2018, nº V0202-18 objeto de aclaración.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 11, 20, 69, 84 y 164-