Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por la Mancomunidad o Ayuntamiento están sujetas al IVA cuando ordenen medios personales y materiales para desarrollar una actividad empresarial con carácter oneroso y continuado, asumiendo riesgo y ventura. La sujeción al IVA es independiente del órgano que efectúe el cobro; la condición de sujeto pasivo corresponde a la entidad que realiza la actividad ordenando los factores de producción bajo su responsabilidad, no a quien únicamente gestiona su recaudación.
Hechos
El Ayuntamiento consultante ha firmado un acuerdo con una mancomunidad a la que pertenece para el cobro de una tasa de depuración de aguas que será satisfecha por las personas y entidades, generalmente agentes urbanizadores, que hayan conectado colectores a la depuradora o lo realicen en el futuro, el importe de la tasa será recaudado por el Ayuntameinto e ingresado en la Mancomunidad.
Cuestión planteada
Sujeción de las operaciones al Impuesto sobre el Valor Añadido y si el sujeto pasivo es la Mancomunidad o el Ayuntamiento encargado de su cobro.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).".
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también al Ayuntamiento y la Mancomunidad de municipios consultantes, que, consecuentemente, tendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.
2.- Por otra parte en relación con la sujeción de las operaciones efectuadas por las Administraciones Públicas, el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, con la nueva redacción dada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre), establece que no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido:
“8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
A estos efectos se considerarán Administraciones Públicas:
a) La Administración General del Estado, las Administraciones de las Comunidades Autónomas y las Entidades que integran la Administración Local.
(…)
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones, entes, organismos y entidades del sector público realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
(…)
b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
(…).”.
Por tanto, según este precepto, estarán siempre sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones Públicas realicen en el ejercicio de determinadas actividades que se mencionan en dicho precepto, entre las que se encuentra la de distribución de agua que, en todo caso, tiene la condición de actividad empresarial aunque su contraprestación tenga naturaleza tributaria como en el supuesto objeto de consulta.
Por otra parte, este Centro directivo en su contestación vinculante de 14/05/2010, número V1012-10 parecía evidenciar que la actividad de distribución de aguas sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido incluye, además del propio suministro y distribución de agua en sentido estricto, todas las operaciones relacionadas con el denominado ciclo integral del agua (fases de captación, suministro, potabilización, distribución de agua potable, alcantarillado y depuración de aguas residuales), de tal forma que cuando una Administración Pública realiza de forma directa la distribución y suministro del agua incluyendo en la contraprestación de sus operaciones, además de la tasa de suministro, la tasa de saneamiento y alcantarillado, estas también deberán formar parte de la base imponible del suministro y distribución de aguas sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido que dicha Administración Pública efectúa.
No obstante, en el supuesto objeto de consulta el hecho imponible de la tasa lo constituye la conexión de colectores de nuevos desarrollos urbanísticos a la depurada encargada del tratamiento y depuración de aguas residuales, prestación que constituye un servicio de saneamiento de aguas residuales y de recogida de residuos efectuado al margen del propio suministro y distribución de agua. Este servicio al ser realizado por una Administración Pública mediante contraprestación de naturaleza tributaria no estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- Por otra parte, en relación con el sujeto pasivo de la operación, el artículo 84.Uno de la Ley 37/1992 dispone que es sujeto pasivo del Impuesto, las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
Con independencia de que la operación no se encuentre sujeta al Impuesto por aplicación de lo establecido en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, tanto el Ayuntamiento como la Mancomunidad de municipios en la que se integran pueden tener la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en los términos señalados en el artículo 5 de la Ley del Impuesto.
En este sentido, de la descripción de hechos de la consulta parece deducirse que el servicio cuya contraprestación es la tasa, va a ser prestado por la Mancomunidad de Municipios, quien parece ser el titular de la depuradora y de la infraestructura de saneamiento.
En efecto, la Mancomunidad consultante tiene naturaleza de Administración Pública y su constitución se deriva del derecho de asociación atribuido a los municipios por el artículo 44 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local (BOE de 3 de abril).
En concreto, el citado artículo preceptúa lo siguiente:
“1. Se reconoce a los municipios el derecho a asociarse con otros en mancomunidades para la ejecución en común de obras y servicios determinados de su competencia.
2. Las mancomunidades tienen personalidad y capacidad jurídicas para el cumplimiento de sus fines específicos y se rigen por sus Estatutos propios. Los Estatutos han de regular el ámbito territorial de la entidad, su objeto y competencia, órganos de gobierno y recursos, plazo de duración y cuantos otros extremos sean necesarios para su funcionamiento.
(…).”.
En estas circunstancias de la escueta información contenida en el escrito de consulta, parece deducirse, a falta de otros elementos de prueba, que la competencia y la titularidad del servicio corresponde a la Mancomunidad de municipios.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 7-8º; 84-Uno-1º-