La aplicación de la reducción del 95% en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 20.6 LISD requiere: (i) que el donante tenga 65 años o incapacidad permanente absoluta/gran invalidez; (ii) cese en funciones de dirección y remuneraciones si las ejercía; (iii) que el donatario mantenga el bien y conserve derecho a exención en Patrimonio durante 10 años, sin realizar actos de disposición ni operaciones que causen minoración sustancial del valor. El incumplimiento genera reintegro de cuota e intereses de demora. La DGT precisa que la exención del artículo 4.8 Ley 19/1991 (Patrimonio) es condición previa vinculante para acceder a la reducción.
Hechos
El consultante, agricultor a título principal y mayor de 65 años, está casado, siendo su esposa administradora de la sociedad limitada familiar.
La actividad agrícola se compone de tierras rústicas, de las que algunas son propiedad privativa del consultante, mientras que otras son propiedad de la sociedad de gananciales, una era urbana con silo de almacenamiento, propiedad privativa del consultante, almacén, derechos de la PAC y maquinaria, tractor, remolque, útiles y aperos.
Tiene intención de donar a sus hijos la mencionada actividad agrícola, con la finalidad que éstos continúen con la explotación agraria de sus padres.
Cuestión planteada
1ª Aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
2ª Repercusión de la donación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los donantes.
Contestación
1ª Cuestión planteada.
En primer lugar debe ponerse de manifiesto que los donatarios no están identificados ni representados, por lo que no se puede proceder a contestar, con carácter vinculante, a la tributación de los mismos; no obstante como la aplicación del artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), - en adelante LISD- es relevante a efectos de la tributación de los donantes en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se comunica los requisitos para cumplir el artículo 20.6 de la LISD.
El artículo 20.6 de la LISD establece lo siguiente:
"En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de este plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiera dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora."
Dicho artículo exige, como condición previa para la aplicación de la reducción que contempla en la base imponible, la exención prevista en el artículo 4.Octavo de la Ley 19/1991, de 6 de junio (BOE de 7 de junio), del Impuesto sobre el Patrimonio, para la empresa familiar, negocio profesional o participaciones en entidades de que se trate: A este respecto, dicho artículo establece que:
“Estarán exentos de este Impuesto:
(…).
Ocho.
Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.
También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior.”
En el caso planteado los dos donantes cumplen con el requisito previo de que los bienes que pretenden donar están exentos en su Impuesto sobre el Patrimonio.
Una vez cumplido el requisito previo, en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exige que los donantes cumplan unos requisitos y los donatarios otros; respecto a los requisitos que tienen que cumplir los donantes- tener más de 65 años y no ejercer- ambos donantes cumplen con los mismos, siempre y cuando los bienes que donen compongan una unidad empresarial. Respecto a los donatarios deberán mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que fallecieran dentro de este plazo.
2ª Cuestión planteada.
La letra c) del apartado 3 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), literalmente establece:
“3. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos:
(…).
c) Con ocasión de las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Los elementos patrimoniales que se afecten por el contribuyente a la actividad económica con posterioridad a su adquisición deberán haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco años anteriores a la fecha de la transmisión.”
De acuerdo con la dicción literal del reproducido artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debe considerarse que este artículo resulta aplicable a las transmisiones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, trascrito en la contestación a la primera cuestión planteada, es decir, tal y como ha señalado este Centro Directivo en la consulta V0480-12, de 5 de marzo, se refiere a los requisitos de aplicabilidad del apartado 6 del artículo 20 de la citada Ley 29/1987.
Por tanto, en la medida en que se cumplan los requisitos establecidos en este último artículo, con independencia de que el donatario aplique o no la referida reducción, se estimará la inexistencia de ganancia o pérdida patrimonial para el donante como consecuencia de su transmisión, siendo irrelevantes a dichos efectos los requisitos que establezca la normativa autonómica en materia del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, art. 33.3.c)