La escisión total proporcional cumple los requisitos del régimen especial del artículo 76 LIS si se ejecuta conforme al artículo 69 de la Ley 3/2009 y los socios reciben valores en proporción a su participación originaria; cuando existan múltiples adquirentes y la atribución de valores sea desproporcionada, resulta obligatorio que los patrimonios transmitidos constituyan ramas de actividad autónomas. La DGT no cuestiona la concurrencia de motivo económico válido cuando la operación responde a reorganización societaria legítima, aunque su análisis se remite al caso concreto.
Hechos
La consultante, persona jurídica X, es propiedad de cinco socios en la siguiente proporción: socio 1: 45,75%, socio 2: 24,26%, socio 3: 15,87%, socio 4: 9,07% y socio 5: 5,05%.
Cada socio en su día aportó de forma conjunta o individual diferentes bienes inmuebles.
La consultante tiene la intención de realizar una operación de escisión, que concretamente consiste en: escisión total y creación de cinco sociedades de nueva creación respetando en cada una la proporcionalidad de participaciones sociales de los socios.
A cada sociedad de nueva creación se le aportarán los inmuebles aportados por cada uno de los socios a la sociedad a escindir.
Las empresas de nueva creación serán administradas por un administrador único que es quien se encargará de gestionar el día a día de la sociedad. Dicho administrador único será diferente en cada sociedad, es decir, serán administradores de una de las sociedades cada uno de los socios sin poder coincidir una misma persona en dos o más sociedades.
El motivo principal que lleva la operación de reestructuración es evitar en el futuro conflictos entre los diferentes grupos familiares y agilizar la toma de decisiones del día a día de cada sociedad al ser los socios de la sociedad a escindir familiares. Para la toma de decisiones se nombrará como administrador único a un socio diferente en cada sociedad resultante.
La operación se realiza con la finalidad de separar inmuebles facilitando a cada grupo familiar repartir o no dividendos o, en su caso, solicitar préstamos hipotecarios con responsabilidad exclusiva de cada sociedad, así como facilitar la sucesión testamentaria y favorecer el relevo generacional evitando conflictos entre ambos grupos familiares, pudiendo ejercer debidamente y de forma diferenciada su política de gestión.
Cuestión planteada
Si procede al aplicación del régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, a la operación de escisión total proporcional descrita y existencia de motivo económico valido para la aplicación de dicho régimen especial.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1º a) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total de la siguiente forma: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la LIS.
No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso concreto planteado, en la medida en que los socios de la entidad escindida consultante reciban participaciones en cada una de las nuevas entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, cumpliéndose los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º a) de la LIS, la operación descrita podría, en principio, acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII del mismo texto legal.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza con el motivo principal de evitar en el futuro conflictos entre los diferentes grupos familiares y agilizar la toma de decisiones del día a día de cada sociedad al ser los socios de la sociedad a escindir familiares, así como con la finalidad de separar inmuebles facilitando a cada grupo familiar repartir o no dividendos o, en su caso, solicitar préstamos hipotecarios con responsabilidad exclusiva de cada sociedad, facilitar la sucesión testamentaria y favorecer el relevo generacional evitando conflictos entre ambos grupos familiares, pudiendo ejercer debidamente y de forma diferenciada su política de gestión.
Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts. 76-2 1º a), 76-2 2º y 89-2