Las operaciones derivadas de encomiendas de gestión conforme al artículo 24.6 TRLCSP ejecutadas por la sociedad mercantil pública consultante están sujetas al IVA si concurren dos condiciones: (i) la entidad reviste la condición de empresario por ordenar medios personales y materiales bajo su responsabilidad e independencia para desarrollar una actividad empresarial o profesional de forma continuada, asumiendo riesgo y ventura; (ii) las prestaciones se realizan a título oneroso. La sujeción no depende de la naturaleza pública de la entidad, sino de la realización efectiva de actividad empresarial con contraprestación económica.
Hechos
La consultante es una entidad pública empresarial de la Administración General del Estado, del que es medio propio instrumental y servicio técnico y que, a su vez, tiene la consideración de poder adjudicador de acuerdo con el TRLCSP, llevando a cabo encomiendas de gestión de las previstas en el artículo 24.6 del TRLCSP a favor de la Administración General del Estado, y a sus organismos y entidades dependientes de ellas. Por otra parte, como poder adjudicador realiza encomiendas de gestión a otras entidades que son medio propio instrumental y servicio técnico de la Administración General del Estado y sus entidades dependientes.
Cuestión planteada
1º Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones realizadas por, y de las que es destinataria, la consultante, derivadas de encomiendas de gestión de las previstas en el artículo 24.6 del TRLCSP.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).”.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a la Sociedad mercantil Pública consultante que tendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.
2.- Por otra parte en relación con la sujeción de las operaciones efectuadas por las entidades que conforman el sector público, el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, con la nueva redacción dada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre), establece que no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido,
“8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
A estos efectos se considerarán Administraciones Públicas:
a) La Administración General del Estado, las Administraciones de las Comunidades Autónomas y las Entidades que integran la Administración Local.
b) Las entidades gestoras y los servicios comunes de la Seguridad Social.
c) Los organismos autónomos, las Universidades Públicas y las Agencias Estatales.
d) Cualesquiera entidad de derecho público con personalidad jurídica propia, dependiente de las anteriores que, con independencia funcional o con una especial autonomía reconocida por la Ley tengan atribuidas funciones de regulación o control de carácter externo sobre un determinado sector o actividad.
No tendrán la consideración de Administraciones Públicas las entidades públicas empresariales estatales y los organismos asimilados dependientes de las Comunidades Autónomas y Entidades locales.
No estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados en virtud de encomiendas de gestión por los entes, organismos y entidades del sector público que ostenten, de conformidad con lo establecido en los artículos 4.1.n) y 24.6 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre, la condición de medio propio instrumental y servicio técnico de la Administración Pública encomendante y de los poderes adjudicadores dependientes del mismo.
Asimismo, no estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por cualesquiera entes, organismos o entidades del sector público, en los términos a que se refiere el artículo 3.1 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, a favor de las Administraciones Públicas de la que dependan o de otra íntegramente dependiente de estas, cuando dichas Administraciones Públicas ostenten la titularidad íntegra de los mismos.
(…).”.
3.- El concepto de Administración pública recogido en el párrafo segundo y tercero del número 8º del artículo 7 de la Ley del Impuesto, se aplica a todos los efectos de este artículo, así:
No estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por la consultante en virtud de encomiendas de gestión, de conformidad con lo establecido en los artículos 4.1.n) y 24.6 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre, cuando ostente la condición de medio propio instrumental y servicio técnico de la Administración Pública encomendante y de los poderes adjudicadores dependientes del mismo.
Asimismo, tampoco estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por la consultante, a favor de la Administración Pública de la que dependa, o de otra Administración pública íntegramente dependiente de la anterior, cuando dicha Administración Pública ostente la titularidad íntegra de los mismos.
Por el contrario, estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por la consultante en favor de un ente público empresarial u otro ente u organismo público que no tenga la consideración de Administración Pública aunque efectúe en virtud de una encomienda de gestión.
La mismas conclusión son aplicables cuando sea la consultante la que en virtud de encomiendas de gestión sea destinatarias de prestaciones de servicios efectuadas por una entidad dependiente de la Administración General del Estado que tenga la condición de medio propio instrumental y servicio técnico de la misma, en la medida que la consultante no tiene, a efectos de lo establecido en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, la consideración de Administración Pública.
En consecuencia, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios de las que sea destinataria la consultante, efectuadas en virtud de encomiendas de gestión de las previstas en el artículo 24.6 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público TRLCSP
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 7-8º-