La deducción por inversión en vivienda habitual se vincula a la titularidad del inmueble, no al mecanismo de financiación. El consultante, como titular del 75% desde 2004 y deudor solidario del préstamo (50% de cuotas e intereses), puede practicar la deducción sobre las cantidades satisfechas por su participación accionarial del 75%. Desde 2014, al adquirir el 25% restante y asumir la totalidad del préstamo, la base de deducción incluye los pagos referidos a la nueva participación accionarial del 25%, en tanto satisface cantidades por su titularidad sobre esa fracción adicional.
Hechos
En 2004 dos personas, sin capitulaciones matrimoniales, adquieren una vivienda, constando en la escritura que el consultante adquiere tres cuartas partes indivisas y una cuarta parte el otro titular. En el mismo acto se formaliza escritura del préstamo con el que la financian, figurando, por imposición de la entidad financiera, ambos como deudores solidarios. Mediante pacto privado dejaron constancia que los pagos por el préstamo serían atendidos al 75% y 25%, respectivamente, y no por mitad, en concordancia al porcentaje de propiedad adquirido por cada titular.
En 2014, por sentencia judicial, el consultante pasa a ser propietario del 100% de la vivienda, siendo responsable de la totalidad de los gastos vinculados con el préstamo.
Cuestión planteada
a) Si a partir de la entrada en vigor de la disposición transitoria decimoctava de la Ley del IRPF, aprobada por la Ley 16/2012, podría practicar la deducción por inversión en vivienda habitual en función de las cantidades que satisface por la titularidad del 75% de la propiedad de la vivienda, aunque en el préstamo con el que se financió la compra figure como deudor solidario con el otro titular, atribuyendo el 50% a cada uno.
b) Cuantía susceptible de integrar la base de deducción de dicha deducción a partir de la fecha de 2014 en la que adquiere el 25% restante de la propiedad de la vivienda, y en la que se hace cargo de la totalidad del préstamo y de los pagos vinculadas a este. Si puede formarla en función de los pagos por el 75% de la propiedad, de la que era titular desde 2004 o si puede incluir también las satisfechas por el 25% adquirido en 2014.
Contestación
Se parte de la premisa que la vivienda objeto de consulta constituye la vivienda habitual del consultante y que por la cual tiene derecho a practicar la deducción por inversión en vivienda habitual en aplicación del régimen transitorio regulado en la disposición transitoria decimoctava de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.
A. El artículo 68.1.1º de la LIRPF, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, establece la configuración general de la deducción por inversión en vivienda habitual estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse un determinado porcentaje de “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual” de los mismos. A continuación, dispone como se constituye la base de deducción, fijándola en un máximo de 9.040 euros anuales.
Conforme con tal regulación, cabe afirmar que el beneficio fiscal por inversiones destinadas a la adquisición de la vivienda habitual está ligado a la titularidad, aunque sea compartida, del pleno dominio del inmueble; requiriendo, a su vez, que dicha vivienda constituya o vaya a constituir la residencia habitual del adquirente de dicho título. Resultando indiferente el cómo se instrumente su financiación, el estado civil del contribuyente y, en su caso, el régimen económico matrimonial.
Cuando en su adquisición se utilice financiación ajena la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses y demás gastos asociados. En el presente caso, los dos adquirentes acuden a un préstamo en el que figuran como deudores solidarios, lo que implica entender, desde un punto de vista jurídico, que el pago de las distintas cuotas de amortización, así como los intereses y demás gastos inherentes a su concesión, vida y cancelación, son satisfechas por partes iguales entre los dos prestatarios, 50% cada uno de ellos, con independencia de la procedencia de los fondos destinados a tal fin.
Partiendo del supuesto que la totalidad de la cuantía obtenida en préstamo se destina a satisfacer el coste de adquisición, en parte o en su totalidad, de la vivienda, cabe decir que el principal del préstamo se compone de dos mitades (50%+50%), concedidas, en calidad de prestatarios solidarios, una de ellas al consultante, el cual destina el importe total que le corresponde -el 50%- a satisfacer parte del coste del 75% que adquiere de la vivienda, y la otra mitad al otro adquirente -50% del principal del préstamo-, el cual destina la mitad de dicha cuantía a satisfacer el coste de adquisición de su 25% indiviso de propiedad, procediendo a prestar la otra mitad -25% del total principal del préstamo- al otro adquirente, el consultante, el cual lo destina a completar la cuantía que invierte en la adquisición de su 75% de propiedad sobre la vivienda.
En cuanto a la posición que, en general, cada prestatario tiene en un préstamo debe tenerse en cuenta que conforme al artículo 1.205 del Código Civil “la novación, que consiste en sustituirse un nuevo deudor en lugar del primitivo, puede hacerse sin el conocimiento de éste, pero no sin el consentimiento del acreedor.“. Aunque se acreditase que el consultante ingresa periódicamente, en la cuenta asociada al préstamo, el 75% del importe a satisfacer por el mismo (englobando lo prestado a él mismo y el 50% de lo prestado al otro deudor) ello no supone la acreditación de que el consultante se convierta en un prestatario con mayores obligaciones respecto del otro. Para poder considerar que el consultante satisface el 75% de la totalidad de cada cuota del préstamo, se tendría que acreditar el consentimiento del acreedor en la sustitución de los deudores.
A falta de tal novación, y correspondiendo al consultante la mitad del importe concedido en préstamo (un 50%), para que este pueda considerar que satisface las tres cuartas partes de la totalidad de los diversos pagos vinculados con el préstamo –cuantía que vendría a cubrir el coste de la parte indivisa que él adquiere de la vivienda (un 75%)–, pagos que se cargan y se satisfacen a través de la cuenta asociada al préstamo, deberá acreditar que el otro prestatario solidario, también adquirente, le entregó en préstamo la cuantía necesaria y suficiente para completar la totalidad de la financiación que requiere (otro 25% de la totalidad del préstamo, completando así las tres cuartas partes que del préstamo invierte, procediendo un tercio del otro prestatario y que constituye la mitad del 50% que este percibe del total principal); debiendo pactar para su devolución el mismo tipo de interés acordado con la entidad y el cubrir la parte proporcional de todos los gastos inherentes al préstamo.
La citada acreditación, así como la conexión con el préstamo de la entidad, su destino y la justificación de su devolución, deberá efectuarse utilizando cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, correspondiendo la valoración de las pruebas aportadas a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
A efectos de aplicar el consultante la deducción por inversión en vivienda habitual en función de las cantidades que satisface vinculadas con el préstamo, siempre en la medida que el principal lo haya destinado a adquirir su porcentaje de participación del pleno dominio de la vivienda, –y al margen de las particularidades que pudiesen derivar del vínculo civil entre ambos adquirentes–, el consultante podría practicarla atendiendo a lo siguiente:
En relación con la parte del préstamo que siendo imputable al otro titular este le prestó (el 50% del 50% que a este prestatario le corresponde), podrá practicar la deducción por las cantidades que satisfaga tendentes a reducir la deuda contraída con el mismo, lo cual realizará –salvo que indique otra forma– mediante ingresos, por cuenta de este, en la cuenta asociada al préstamo –de titularidad compartida por ambos adquirentes–. Dichas cantidades se corresponden con la mitad del 50% del total principal del préstamo (un 25%), que, a su vez, es un tercio de la cuantía que del préstamo emplea para adquirir su 75% indiviso del pleno dominio de la vivienda.
En relación con la parte del préstamo que directamente le corresponde en calidad de prestatario solidario –una mitad, el 50%–, el consultante tendrá derecho a practicar la deducción en función de las cantidades que por dicha parte satisfaga en cada vencimiento.
En definitiva, de esta manera, el consultante podrá entender que las tres cuartas partes de las cantidades que satisface por el préstamo le son imputables con derecho a formar parte de la base de deducción.
B.- Régimen transitorio de deducción a partir de 2013.
Con efectos desde 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), ha suprimido el apartado 1 del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que regulaba la deducción por inversión en vivienda habitual.
No obstante lo anterior, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición, entre otros, establece lo siguiente:
“Disposición transitoria decimoctava. Deducción por inversión en vivienda habitual.
1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:
a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
(…)
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1 y 78 de la Ley del Impuesto, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.
(…)”.
De lo anteriormente dispuesto se desprende que a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes si bien, se introduce un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran, entre otras, adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, que podrán seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.
Ahora bien, al respecto debe tenerse en cuenta que para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
En el caso de que resulte de aplicación el citado régimen transitorio, la deducción se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la Ley del Impuesto en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma. Igualmente, resultarán de aplicación lo establecido en los artículos 54 a 56 y disposiciones transitorias novena y décima del RIRPF.
Conforme a todo ello, en el presente caso:
a) Siendo propietario, con anterioridad a 2013, de un 75% indiviso de la propiedad de la que viene constituyendo su vivienda habitual, y habiendo practicado la deducción por dicha adquisición en algún ejercicio precedente a 2013, con independencia de la cuantía global considerada en la correspondiente base de deducción, al consultante le será de aplicación el señalado régimen transitorio. Pudiendo formar, a partir de 2013, la base de deducción de cada ejercicio en función de las cantidades que satisfaga por su adquisición, en particular, con el 75% de cada pago vinculado con el préstamo con el que financió la adquisición; dos terceras partes de dicha cuantía por la que le corresponde en el préstamo y la restante tercera parte por la reducción de la deuda contraída con el otro prestatario.
b) A partir de la fecha de 2014 en la que adquiere el restante 25% indiviso del pleno dominio, convirtiéndose en único propietario, no podrá incrementar la formación de la base de deducción con las cantidades que satisfaga por esta adquisición, dado que se produce con posterioridad a la fecha de supresión de la deducción. Sí mantiene el derecho a deducir por el 75% de cada cantidad satisfecha, de acuerdo con lo anteriormente señalado.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 68.1.1º y DT 18ª
RD 439/2007 Art. 54.1