La no sujeción del artículo 13.1.b).2º TRLIRNR a las prestaciones de servicios prestadas por no residentes sin EP en España requiere acreditar que tales servicios no son utilizados en territorio español. Cuando los servicios se prestan íntegramente en el extranjero y no sirven a actividades económicas desarrolladas en España, no existe renta obtenida en territorio español sujeta a IRNR. La residencia fiscal del prestador puede acreditarse mediante documentación diversa distinta del certificado de autoridad competente (contratos, registros públicos, ubicación física de desarrollo), siempre que permita establecer inequívocamente la vinculación territorial del servicio y su no utilización en España.
Hechos
La entidad consultante, residente en España, contrata la prestación de diversos servicios con personas físicas y jurídicas no residentes sin establecimiento permanente en territorio español.
Dichos servicios son prestados en el extranjero y no van a ser utilizados en territorio español.
Cuestión planteada
Aplicación del supuesto de no sujeción previsto en el artículo 13.1.b).2º del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Posibilidad de acreditar la residencia fiscal en el extranjero de las personas físicas y entidades prestadoras de los citados servicios mediante la utilización de diversa documentación, distinta de los certificados de residencia expedidos por la autoridad competente correspondiente.
Contestación
El artículo 13 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, (BOE del 12 de marzo de 2004), dispone:
“1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:
(…)
b) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas sin mediación de establecimiento permanente situado en territorio español, cuando no resulte de aplicación otro párrafo de este artículo, en los siguientes casos:
1º. (…)
2º. Cuando se trate de prestaciones de servicios utilizadas en territorio español, en particular las referidas a la realización de estudios, proyectos, asistencia técnica o apoyo a la gestión. Se entenderán utilizadas en territorio español aquellas que sirvan a actividades económicas realizadas en territorio español o se refieran a bienes situados en éste. Cuando tales prestaciones sirvan parcialmente a actividades económicas realizadas en territorio español, se considerarán obtenidas en España sólo por la parte que sirva a la actividad desarrollada en España.
3º. (…)”.
Según los antecedentes contenidos en el escrito de consulta presentado, la entidad consultante, residente en España, contrata la prestación de diversos servicios con personas físicas y jurídicas no residentes en territorio español que no cuentan con un establecimiento permanente en España, no detallándose los correspondientes países de residencia.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo anterior habrá que determinar si las prestaciones de servicios realizadas por las personas y entidades no residentes en España sirven a actividades económicas realizadas por la entidad consultante en territorio español. A este respecto, hay que señalar que cuando una entidad española contrata la prestación de un servicio siempre pretende que sirva a sus intereses o actividades, pues de otra forma podría ponerse en duda incluso su deducibilidad. No obstante, no puede tomarse la actividad de la empresa como un todo, pues obligaría a considerar sometidos a tributación en España todos los servicios cuando se prestan a empresas españolas. Se debe entonces concretar si el servicio prestado está especialmente dirigido, sirve especialmente, a los fines de una parte de esa actividad y dónde se realiza la misma.
En consecuencia, se trataría de determinar si los servicios recibidos de las personas y entidades no residentes son utilizados por la consultante para la realización de su actividad en España.
En el escrito de consulta se indica que los referidos servicios se prestan íntegramente en el extranjero y que, en ningún caso, van a ser utilizados en territorio español ni sirven a las actividades de la consultante en territorio español.
Por lo tanto y partiendo de las anteriores premisas, las rentas derivadas de la prestación de dichos servicios no estarían sujetas a tributación en España y, en consecuencia, la entidad consultante no estaría obligada a practicar retención alguna por los pagos que realice a las personas o entidades no residentes.
Por último, es conveniente indicar que si alguno de los pagos realizados por la entidad consultante en favor de los citados no residentes pudiese quedar encuadrado dentro de alguna de las categorías de rendimientos contemplados en las restantes letras, distintas de la letra b), del apartado 1 del artículo 13 del TRLIRNR, la sujeción o no a tributación en España se determinaría en función de lo dispuesto en dichas letras, debiendo, asimismo, tener en cuenta lo dispuesto en los convenios para evitar la doble imposición suscritos por España que pudieran resultar de aplicación.
En segundo lugar, y por lo que se refiere a la acreditación de la residencia fiscal en el extranjero de las personas físicas y jurídicas prestadoras de los servicios, la entidad consultante plantea la posibilidad de utilizar diversa documentación a efectos de dicha acreditación. En concreto, se plantea si la residencia fiscal en el extranjero quedaría justificada bien mediante una factura expedida por el prestador del servicio en la que aparezca un domicilio y un número de identificación fiscal extranjero, o bien, en ausencia de lo anterior, mediante una copia del pasaporte, si el prestador es una persona física, o del número de identificación fiscal extranjero, si es una persona jurídica.
A este respecto, es preciso señalar que, en todo caso, son los presuntos obligados tributarios quienes deben probar los hechos que les dan derecho a disfrutar de un determinado trato y beneficio fiscal, siendo el certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades competentes de los Estados la forma de acreditar la residencia fiscal. Ahora bien, en aquellos casos en que las autoridades fiscales del país de residencia no emiten certificados de residencia fiscal, el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) habilita a la Administración tributaria española para valorar otros medios de prueba conforme a lo dispuesto en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil.
En este sentido hay que señalar que la valoración de la idoneidad de esos otros posibles medios de prueba deberá realizarla, en su caso, el órgano de gestión correspondiente, teniendo en cuenta todos los elementos factuales de los que pueda disponer en cada momento. Por lo tanto, no corresponde a este Centro Directivo pronunciarse sobre la idoneidad de los medios de prueba concretos propuestos por la entidad consultante, a efectos de acreditar la residencia fiscal en el extranjero de los prestadores de los servicios que recibe.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRNR: Art. 13.1.b.2º