La subvención para primera instalación en explotación agraria califica como rendimiento de actividad económica (art. 27.1 LIRPF) y debe clasificarse según su destino: si financia inmovilizado o capital fijo, constituye subvención de capital (imputación según amortizaciones del activo financiado); si garantiza ingresos mínimos iniciales, tiene naturaleza de subvención corriente (ingreso del ejercicio). Conforme a la Orden de Castilla-La Mancha reguladora, la destinada a adquisición de capital territorial y de explotación para la primera instalación ostenta carácter de capital.
Hechos
La consultante es una joven agricultora que ha procedido a su primera instalación, realizando un Plan de Mejora. Por ello, ha percibido una subvención acogida a la Orden de 20 de agosto de 2007 de la Junta de Castilla-La Mancha de 36.000 euros. La subvención se ha invertido en la compra de unas fincas rústicas de viñedo.
Por otra parte, ha percibido una prestación por maternidad del Instituto Nacional de la Seguridad Social.
Cuestión planteada
1ª Tributación de la subvención percibida.
2ª Tributación de la prestación por maternidad.
Contestación
1ª Cuestión planteada.
La subvención percibida, en la medida en que tiene por objeto instalarse por primera vez en una explotación agraria, tiene en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la calificación de rendimientos de actividades económicas, conforme lo dispuesto en el artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio que dice:
“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios“.
Ahora bien, las distintas modalidades que pueden adoptar estas ayudas y sus diferentes aplicaciones dan lugar a un distinto tratamiento tributario según la calificación que proceda otorgar a las ayudas: subvenciones corrientes o de capital. Si las ayudas se aplican a compensar gastos del ejercicio o la pérdida de ingresos, tendrán el tratamiento de subvenciones corrientes: ingresos del ejercicio.
Por el contrario, las destinadas a favorecer inversiones en inmovilizado o gastos de proyección plurianual se tratarán como subvenciones de capital: imputación en la misma medida en que se amorticen las inversiones o los gastos realizados con cargo a las mismas. No obstante, cuando los bienes no sean susceptibles de amortización, la subvención se imputará íntegramente en el ejercicio en que se produzca la enajenación o la baja en el inventario del activo financiado con dicha subvención.
Por tanto, la subvención percibida por el consultante tendrá el carácter de subvención de capital siempre que tenga como finalidad la financiación de inmovilizado o capital fijo del empresario o profesional. No obstante, si su objeto es garantizar, durante el inicio de la actividad, unos ingresos mínimos, deberá tratarse como una subvención corriente.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 12 de la Orden de 20 de agosto de 2007 de la Consejería de Agricultura de la Junta de Castilla-La Mancha que regula la subvención percibida, ésta deberá aplicarse a una serie gastos e inversiones, entre los que se encuentra la adquisición de capital territorial y de explotación en la medida necesaria para llevar a cabo la primera instalación del agricultor en una explotación agraria prioritaria, por lo que estamos ante una subvención de capital.
En cuanto a la imputación temporal de la subvención, el artículo 14.1.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF (BOE de 29 de noviembre) dispone que “los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”.
La remisión anterior nos lleva al artículo 19.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo): “Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros”.
Por tanto, la subvención deberá imputarse imputación en la misma medida en que se amorticen las inversiones o los gastos realizados con cargo a la misma. No obstante, cuando si los bienes no son susceptibles de amortización, la subvención se imputará íntegramente en el ejercicio en que se produzca la enajenación o la baja en el inventario del activo financiado con dicha subvención.
2ª Cuestión planteada.
El artículo 17.2.a).1ª de la Ley 35/2006, del IRPF, califica como rendimientos de trabajo las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad permanente, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad o similares, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley.
Entre prestaciones se debe incluir las prestaciones por maternidad satisfechas por la Seguridad Social, sin que a estas prestaciones le sea de aplicación ninguna de las exenciones contempladas en el artículo 7 de la citada Ley del IRPF.
Por tanto, la prestación percibida deberá integrarse en la declaración del IRPF de la consultante como rendimiento del trabajo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, Artículos 17-2ª).1ª, 27-1ª.