El IAE grava el mero ejercicio de actividades económicas (empresariales, profesionales o artísticas) en territorio nacional, sin que sea necesaria habitualidad ni obtención de lucro. El hecho imponible se configura por la ordenación por cuenta propia de medios de producción y/o recursos humanos con finalidad de intervenir en producción o distribución de bienes o servicios, con independencia de que la actividad conste o no en Tarifas.
Hechos
El consultante es una asociación sin ánimo de lucro, que gestiona unas instalaciones deportivas. Los socios pagan una cuota anual que se destina íntegramente a la gestión de las instalaciones, sin obtener ningún tipo de beneficio. Está reconocida como entidad de carácter social. Asimismo, dispone de una ambulancia no asistencial para el traslado puntual de socios que sufran un accidente y tengan que ser trasladados a un hospital. Para la renovación de la tarjeta de transporte de la ambulancia se le exige estar dado de alta en el censo de empresarios.
Cuestión planteada
Impuesto sobre Actividades Económicas.
Contestación
El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El artículo 78.1 del TRLRHL define el IAE como “un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.”.
De la definición legal transcrita se desprenden, entre otras, las siguientes cuestiones:
a) En primer lugar, que el hecho imponible se realiza por el mero ejercicio de cualquier actividad económica. Ello significa que basta con un solo acto de realización de una actividad económica, para que se produzca el supuesto de hecho gravado por el impuesto, lo que, en definitiva, viene a excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad como requisito para su gravamen.
En este mismo sentido se expresa la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del impuesto, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, al establecer en su Regla 2ª que "El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.".
b) En segundo lugar, que el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no lucro en el ejercicio de la actividad.
c) Finalmente, que el impuesto grava toda clase de actividades, con independencia de que éstas se hallen o no especificadas en las correspondientes Tarifas.
El artículo 79.1 del TRLRHL dispone que “Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
En consecuencia, para que una actividad sea considerada como económica y, por ende, su ejercicio constitutivo del hecho imponible del tributo en estudio, se requiere:
a) que dicha actividad suponga ordenación de medios de producción y/o recursos humanos con un fin determinado;
b) que dicho fin sea, precisamente, la intervención en la producción o distribución de bienes y servicios;
c) que la referida ordenación se haga por cuenta propia.
Son sujetos pasivos de este impuesto, según el artículo 83 del TRLRHL, las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, siempre que realicen en territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho imponible.
Establecido lo anterior, corresponde determinar si la entidad consultante se encuentra o no sujeta al IAE. En este sentido, cabe indicar que dicha entidad está sujeta al IAE en función de las actividades que efectivamente realice y siempre que éstas supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y/o de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En consecuencia, dicha asociación no estará sujeta al impuesto por la mera representación y defensa de los intereses generales de sus miembros, ni por las actividades encaminadas a obtener subvenciones o aportaciones de organismos públicos o privados, o cuotas de sus asociados, que financien sus fines, supuestos éstos en los que no estará obligada a presentar declaración de alta.
Sin embargo, si presta servicios a sus miembros individual o colectivamente, o a cualquier otra persona o entidad, o realiza cualquier otra actividad económica en los términos del referido artículo 79.1 del TRLRHL, estará sujeta al impuesto y obligada a presentar la declaración o declaraciones de alta correspondientes a las actividades que efectivamente realice.
Así, por la actividad de gestión de instalaciones deportivas, deberá darse de alta en los epígrafes correspondientes de los grupos 967, “Instalaciones deportivas y escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte” y 968, “Espectáculos deportivos”, en función de las concretas actividades que realice.
Una vez determinada la sujeción de la asociación consultante al IAE, habrá que analizar si le es aplicable algún supuesto de exención.
La Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, tiene por objeto regular el régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos definidas en la misma, en consideración a su función social, actividades y características, y, de igual modo, regular los incentivos fiscales al mecenazgo.
Por tanto, esta Ley contempla un régimen fiscal especial al que pueden optar las entidades sin fines lucrativos, de las enumeradas en el artículo 2 de dicha Ley y que cumplan los requisitos exigidos en el artículo 3.
En consecuencia, si la entidad consultante cumple los requisitos exigidos por la Ley 49/2002 y ha ejercido la opción para la aplicación del régimen fiscal especial regulado en la misma, le podrá resultar de aplicación la exención en el IAE regulada en el artículo 15.2 de dicha ley, que establece:
“2. Las entidades sin fines lucrativos estarán exentas del Impuesto sobre Actividades Económicas por las explotaciones económicas a que se refiere en artículo 7 de esta Ley. No obstante, dichas entidades deberán presentar declaración de alta en la matrícula de este impuesto y declaración de baja en caso de cese en la actividad.”.
El apartado 4 del mismo artículo 15 dispone que:
“4. La aplicación de las exenciones previstas en este artículo estará condicionada a que las entidades sin fines lucrativos comuniquen al ayuntamiento correspondiente el ejercicio de la opción regulada en el apartado 1 del artículo anterior y al cumplimiento de los requisitos y supuestos relativos al régimen fiscal especial regulado en este Título.”.
Por tanto, la exención del IAE establecida en el artículo 15 de la Ley 49/2002 se aplica a las actividades económicas desarrolladas por las entidades sin fines lucrativos que cumplan los requisitos para la aplicación del régimen fiscal especial, opten por acogerse al mismo y que dichas actividades estén incluidas en alguno de los supuestos del artículo 7 de dicha ley.
En caso de que no le resulte de aplicación el régimen especial de la Ley 49/2002, podría estar también exenta del IAE en función de lo establecido en el artículo 82.1.c) del TRLRHL en el caso de que el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de actividades económicas desarrolladas por la entidad consultante sea inferior a 1.000.000 de euros.
Respecto a las obligaciones censales, la disposición adicional quinta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), en sus apartados 1 y 7, establece:
“1. Las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español actividades empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retención deberán comunicar a la Administración tributaria a través de las correspondientes declaraciones censales su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, las modificaciones que se produzcan en su situación tributaria y la baja en dicho censo. El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores formará parte del Censo de Obligados Tributarios. En este último figurarán la totalidad de personas físicas o jurídicas y entidades a que se refiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria, identificadas a efectos fiscales en España.
Las declaraciones censales servirán, asimismo, para comunicar el inicio de las actividades económicas que desarrollen, las modificaciones que les afecten y el cese de las mismas. A efectos de lo dispuesto en este artículo, tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes tuvieran tal condición de acuerdo con las disposiciones propias del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso cuando desarrollen su actividad fuera del territorio de aplicación de este impuesto.”.
“7. Las personas o entidades a que se refiere el apartado uno de este artículo podrán resultar exoneradas reglamentariamente de presentar otras declaraciones de contenido o finalidad censal establecidas por las normas propias de cada tributo.”.
Y en su apartado 3, la disposición adicional quinta de la LGT regula la información que deberá contener la declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
En consecuencia, hay que distinguir la declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, que tienen obligación de presentar, entre otros, las personas o entidades que vayan a desarrollar en territorio español actividades económicas, de la declaración de alta en la Matrícula del Impuesto sobre Actividades Económicas, que tienen obligación de presentar, de acuerdo con el artículo 5 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal de dicho Impuesto:
1.- Los sujetos pasivos que no estén exentos del impuesto.
2.- Los sujetos pasivos que viniesen aplicando alguna de las exenciones establecidas en el Impuesto sobre Actividades Económicas, cuando dejen de cumplir las condiciones exigidas para su aplicación.
Por lo tanto, los sujetos exentos del pago del IAE por cumplir los requisitos establecidos en las letras a), b), c), d), g) y h) del artículo 82.1 TRLRHL, no están obligados a presentar la declaración de alta en la Matrícula del IAE.
Viniendo a complementar lo expuesto, el apartado 3 del artículo 14 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, señala que “en relación con los sujetos pasivos que resulten exentos del Impuesto sobre Actividades Económicas, la presentación de las declaraciones censales reguladas en esta subsección sustituye a la presentación de las declaraciones específicas del Impuesto sobre Actividades Económicas.”.
Así, la Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril, por la que se aprueban los modelos 036 de Declaración censal de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores y 037 de Declaración censal simplificada de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores dispone, en su artículo 4:
“Artículo 4. Sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas.
1. En relación con los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas que resulten exentos del mismo por todas sus actividades económicas, la presentación de las declaraciones censales de alta, modificación o baja sustituye a la presentación de las declaraciones específicas de dicho Impuesto. Por tanto, y sin perjuicio de sus obligaciones censales de carácter general, identificarán a través de la declaración censal las actividades económicas que desarrollen, así como los establecimientos y locales en los que se lleven a cabo dichas actividades, y comunicarán el alta, la variación o la baja en aquéllas o en éstos.
2. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas que resulten obligados a tributar por el mismo por cualquiera de sus actividades económicas comunicarán el alta, la variación o la baja en todas sus actividades económicas a través de las declaraciones propias de dicho Impuesto. Asimismo, solicitarán, en su caso, la exención en el Impuesto sobre Actividades Económicas que les corresponda a través de los modelos propios del mismo. Todo ello sin perjuicio del cumplimiento de sus obligaciones censales de carácter general.”.
De todo lo anterior se desprende que la entidad, en cuanto que desarrolle una actividad empresarial en territorio español o satisfaga rendimientos sujetos a retención, debe estar dada de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, a través de la correspondiente declaración censal (modelo 036).
Respecto a las obligaciones formales en el IAE, si, de acuerdo con lo dispuesto anteriormente, la entidad consultante está exenta del impuesto por todas sus actividades económicas, no estará obligada a presentar declaración de alta en la matrícula del impuesto, siendo sustituida esta obligación por la presentación de las declaraciones censales de alta, modificación o baja (modelo 036).
Por el contrario, si la entidad consultante no estuviera exenta del IAE por alguna de las actividades económicas que realice, estará obligada a presentar declaración de alta, variación o baja en la matrícula del impuesto (modelo 840).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLRHL RD Leg. 2/2004. Artículos 78, 79 . Ley 49/2002, Art. 15. Ley 58/2003, D.A. 5ª.