La fusión por absorción de sociedad íntegramente participada se ajusta objetivamente al régimen especial del capítulo VIII, título VII TRLIS (art. 83.1.c) si cumple formalmente los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y los tributarios del TRLIS. El requisito subjetivo del art. 96.2 TRLIS se satisface acreditando motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) distintos de la mera ventaja fiscal; la DGT no descalifica la operación por insuficiencia de motivos económicos si estos son reales y documentados, aunque la carga probatoria recae en el contribuyente ante potencial aplicación de la cláusula antiabuso.
Hechos
La entidad consultante A, tiene como objeto social, entre otras actividades, la adquisición y enajenación de acciones y participaciones representativas del capital social de cualquier tipo de sociedad incluso de aquellas de idéntico o análogo objeto social, mediante su suscripción o asunción en la constitución o aumento de capital de sociedades o por cualquier otro título, así como la dirección y gestión del conjunto de las actividades económicas de dichas sociedades.
La sociedad B por su parte, tiene por objeto social, entre otras actividades, el desarrollo de inversiones mobiliarias e inmobiliarias , la promoción de proyectos y actividades deportivas, el asesoramiento y realización de estudios, proyectos e inversiones a terceros y desarrollos a los mismos, funcionar como agencia de publicidad y marketing, para diseñar, patrocinar y ejecutar campañas de publicidad, servicios de promoción y participación en el diseño, organización de ferias o eventos, congresos y asambleas y realización de actividades culturales y educativas de toda índole tales como cursos, conferencias, seminarios y certámenes.
No obstante lo anterior, la entidad ha dirigido su actividad en los últimos años a la adquisición y enajenación de acciones y participaciones representativas del capital social de cualquier tipo de sociedad incluso de aquella de idéntico o análogo objeto social, mediante su suscripción o asunción en la constitución o aumento de capital de sociedades o por cualquier otro título, así como la dirección y gestión del conjunt9o de las actividades económicas de dichas sociedades.
La entidad A es titular de la totalidad de las participaciones de la sociedad B.
Debido a la existencia de dos sociedades dedicadas a la misma actividad, se pretende realizar una reestructuración mercantil consistente en lo siguiente:
-Simplificar la gestión mercantil de ambas entidades y mejorar la organización interna de las compañías evitando que los mismos servicios se presten en dos sociedades.
-Disponer de una estructura de costes administrativos y financieros única, eliminando redundancias, simplificando obligaciones mercantiles, contables y fiscales, a la vez que agilizando la toma de decisiones organizativas, ofreciendo de forma única todos los servicios prestados por ambas sociedades.
-Mejorar la capacidad de negociación conjunta con entidades bancarias en mejores condiciones, potenciando la capacidad financiera de la sociedad resultante de la fusión, al concentrar en una única sociedad todo el patrimonio.
-Incrementar la capacidad de endeudamiento de la sociedad resultante de la fusión, permitiendo que la misma pueda acometer nuevas inversiones empresariales y darle impulso a sus actividades inmobiliarias.
La consecución de los mencionados objetivos pasa por realizar una fusión por absorción en la que la entidad B transmitirá en bloque su patrimonio a la entidad A, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, de todo su patrimonio social a la sociedad absorbente, a título universal, con disolución sin liquidación de la sociedad absorbida.
Como continuación a los motivos ya enumerados, se describe la justificación económica del proceso de fusión por absorción descrito:
-Racionalizar la actividad de las dos sociedades intervinientes en la fusión, adaptando dimensiones a las exigencias del mercado actual.
-Conseguir una dirección y gestión profesional unificada de las sociedades participadas canalizando las futuras inversiones a través de una única sociedad.
-Reducir costes optimizando recursos comunes, eliminando redundancias, simplificando las estructuras organizativas y minimizando obligaciones mercantiles, contables y fiscales.
-Mejorar la imagen frente a terceros a través de una única entidad que aglutine toda la actividad mercantil, con mayor dimensión social y con una red comercial y una estrategia de marketing única.
-Buscar ventajas de la concentración empresarial como son el aumento de la solvencia y el mejor aprovechamiento de los capitales.
-Reducir el endeudamiento y mejorar la eficiencia financiera, contándose con ello con una única compañía más solvente y fuerte en el mercado.
Cuestión planteada
Si la operación de fusión por absorción, tal y como ha sido descrita anteriormente, se calificaría objetivamente dentro del régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII de la Ley del IS.
Si los motivos económicos apuntados en la presente consulta son suficientes a efectos de entender cumplido el requisito subjetivo para la calificación de la fusión por absorción dentro del ámbito del régimen especial de neutralidad fiscal, de acuerdo con el artículo 96.2 de la Ley del IS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
La operación de fusión por absorción de una sociedad íntegramente participada se encuentra definida en el artículo 83.1.c) del TRLIS en los siguientes términos:
“c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
Adicionalmente, el artículo 49 de la Ley 3/2009, en relación con los anteriores, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada de forma directa por otra.
Por tanto, si la operación que se pretende realizar se efectúa en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple los términos establecidos en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que “no se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…).”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el caso de una operación de fusión, resulta exigible que del resultado de la misma se desprenda una reestructuración de las actividades de las entidades afectadas, de tal manera que aquélla redunde en beneficio del desarrollo de éstas.
De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretende realizar la operación de fusión, son simplificar la gestión mercantil de ambas entidades y mejorar la organización interna de las compañías evitando que los mismos servicios se presten en dos sociedades, disponer de una estructura de costes administrativos y financieros única, eliminando redundancias, simplificando obligaciones mercantiles, contables y fiscales, a la vez que agilizando la toma de decisiones organizativas, ofreciendo de forma única todos los servicios prestados por ambas sociedades, mejorar la capacidad de negociación conjunta con entidades bancarias, potenciar la capacidad financiera de la sociedad resultante de la fusión, al concentrar en una única sociedad todo el patrimonio, incrementar la capacidad de endeudamiento de la sociedad resultante de la fusión, permitiendo que la misma pueda acometer nuevas inversiones empresariales y darle impulso a sus actividades inmobiliarias, racionalizar la actividad de las dos sociedades intervinientes en la fusión, adaptando dimensiones a las exigencias del mercado actual, conseguir una dirección y gestión profesional unificada de las sociedades participadas canalizando las futuras inversiones a través de una única sociedad, reducir costes optimizando recursos comunes, eliminando redundancias, simplificando las estructuras organizativas y minimizando obligaciones mercantiles, contables y fiscales, mejorar la imagen frente a terceros a través de una única entidad que aglutine toda la actividad mercantil, con mayor dimensión social y con una red comercial y una estrategia de marketing única, buscar ventajas de la concentración empresarial como son el aumento de la solvencia y el mejor aprovechamiento de los capitales y reducir el endeudamiento y mejorar la eficiencia financiera, contándose con ello con una única compañía más solvente y fuerte en el mercado. Los motivos alegados pueden considerarse económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004: arts. 83 y 96