En entregas de oro sin elaborar o productos semielaborados de oro (ley ≥325 milésimas) que no califiquen como oro de inversión conforme al artículo 140 LIVA, el sujeto pasivo es el empresario o profesional destinatario de la entrega (inversión del sujeto pasivo ex art. 84.1.2º.b) LIVA). Esta regla no aplica cuando la entrega constituye oro de inversión, que goza de exención y se rige por las reglas de sujeto pasivo ordinarias.
Hechos
La consultante es una entidad mercantil que comercializa un líquido compuesto por sal de oro de pureza 68,2% (ley 682 milésimas) diluida en agua destilada, para generar un recubrimiento de oro por electrólisis sobre piezas metálicas para joyería.
Cuestión planteada
Sujeto pasivo de dichas entregas de bienes.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".
2.- Por su parte, el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra b), de la misma Ley dispone que serán sujetos pasivos del Impuesto los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen, en los supuestos que se indican a continuación:
"b) Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas.".
El artículo 24 ter del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30), establece el concepto de oro sin elaborar y de producto semielaborado de oro.
"A los efectos de lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra b) de la Ley del Impuesto, se considerará oro sin elaborar o producto semielaborado de oro el que se utilice normalmente como materia prima para elaborar productos terminados de oro, tales como lingotes, laminados, chapas, hojas, varillas, hilos, bandas, tubos, granallas, cadenas o cualquier otro que, por sus características objetivas, no esté normalmente destinado al consumo final.".
Procederá la aplicación de este precepto en todos aquellos supuestos en que se efectúe una entrega de oro sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, por tratarse de oro sin elaborar, o productos semielaborados de oro, de Ley igual o superior a 325 milésimas y que no pueda calificarse como de inversión a los efectos del artículo 140 de la Ley 37/1992. No será aplicable esta norma cuando lo que se efectúe sea una entrega sujeta y exenta, por tratarse de una entrega de oro de inversión, tal como éste se define en el artículo 140 de la Ley.
En este sentido, el artículo 140 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
“A efectos de lo dispuesto en la presente Ley, se considerarán oro de inversión:
1º. Los lingotes o láminas de oro de ley igual o superior a 995 milésimas y cuyo peso se ajuste a lo dispuesto en el apartado Noveno del Anexo de esta Ley.
(....)”.
3.- La regla de inversión del sujeto pasivo establecida en el artículo 84.Uno.2º.b) de la Ley 37/1992 pretende que la misma sea de aplicación, en cualquier caso, a las entregas de oro o productos semielaborados de oro que superen ciertos niveles de pureza para su utilización en los correspondientes procesos productivos, no siendo aptos, por tanto, para el consumo final.
El producto comercializado por la entidad consultante (sal de oro diluida para recubrimiento de objetos metálicos por electrólisis) tiene la consideración de oro sin elaborar o producto semielaborado de oro puesto que se utiliza normalmente por los fabricantes de objetos de joyería y cumple también el requisito de ser de ley igual o superior a 325 milésimas, mientras que no tiene la consideración de oro de inversión a efectos de lo previsto en el artículo 140 de la Ley 37/1992.
En consecuencia, estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas del producto objeto de consulta efectuadas por la entidad consultante para otros empresarios. El sujeto pasivo de dichas entregas será el empresario adquirente de los citados productos, dado que éstos, por sus características objetivas, no se destinan normalmente al consumo final.
4.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 84-Uno-2º b, 140-