Los rendimientos negativos de una comunidad de bienes en régimen de atribución de rentas derivados de una actividad económica se atribuyen a los comuneros como rendimientos de actividades económicas (mantienen su naturaleza), siendo compensables únicamente en la esfera de cada comunero conforme a las normas de integración y compensación de rentas del IRPF. La atribución se efectúa según los pactos documentados; a falta de constancia fehaciente, por partes iguales. Requisito previo: que la actividad se desarrolle efectivamente por la entidad (con asunción colectiva del riesgo empresarial) y que las normas regulatorias de esa actividad permitan su ejercicio por comunidad.
Hechos
El consultante va a constituir con otras dos personas una comunidad de bienes dedicada a la hostelería, distribuyéndose los rendimientos obtenidos por partes iguales entre los comuneros y asignándosele adicionalmente un sueldo mensual al consultante por el trabajo desarrollado en la comunidad.
Cuestión planteada
Forma de atribuir entre los comuneros los rendimientos negativos que el consultante prevé que tendría la comunidad de bienes en los primeros años.
Contestación
Las entidades en régimen de atribución de rentas (concepto que incluye las comunidades de bienes y sociedades civiles, entre otras) no constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la LIRPF. Por su parte, el artículo 88 de la LIRPF establece que las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos.
Lo anterior supone que en el supuesto de una entidad en régimen de atribución de rentas que desarrolle una actividad económica los rendimientos atribuidos mantendrán ese mismo carácter de rendimientos de actividades económicas. Ahora bien, para lo que hasta aquí expuesto resulte operativo es necesario que la actividad económica se desarrolle como tal por la entidad, es decir, que la ordenación por cuenta propia de medios de producción y (o) de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios -elementos definitorios de una actividad económica- corresponda a la entidad en régimen de atribución de rentas. Con ello se quiere decir que todos los comuneros o socios deben asumir el riesgo del ejercicio empresarial, esto es, que los efectos jurídicos y económicos de la actividad recaigan sobre todos ellos.
Este desarrollo de la actividad por la entidad procede acotarlo con otra matización: la aplicación del régimen de atribución de rentas exige que en el supuesto de existencia de normas específicas que regulen el ejercicio de determinada actividad, tales normas permitan su ejercicio por la entidad.
De cumplirse dichos requisitos, los rendimientos de actividades económicas se entenderán obtenidos directamente por la entidad en régimen de atribución de rentas, atribuyéndose a los socios, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables y si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales (artículo 89.3 de la LIRPF).
Si, conforme con lo anterior, la actividad se desarrolla en el caso consultado por la comunidad de bienes, los rendimientos que un comunero pueda percibir por su trabajo o la prestación de determinados servicios en la comunidad no se integran en el IRPF como rendimientos del trabajo, sino que su integración se realiza por la vía del régimen de atribución de rentas, constituyendo para el comunero una parte del rendimiento de la actividad económica obtenido por la comunidad que le resulta atribuible, ya que se trata de una mayor participación de ese comunero en el rendimiento de la entidad.
Consecuencia de la calificación anterior es que las cantidades percibidas por el comunero por su trabajo en la comunidad no constituyen para la entidad gasto deducible para la determinación del rendimiento neto, precisamente, por constituir una mayor participación de ese comunero en el rendimiento neto de la comunidad.
Por tanto, el comunero que trabaja en la actividad percibirá una retribución, determinada contractualmente, por la aportación de su trabajo. Además, se atribuirá el porcentaje que le corresponda, según los pactos establecidos, del rendimiento neto restante, es decir, una vez minorada dicha retribución.
Lo anterior resulta aplicable al caso consultado, si bien deberá tenerse en cuenta para dicho cálculo que el rendimiento neto obtenido por la entidad opera con el signo positivo o negativo que corresponda a los rendimientos obtenidos, y que en el caso consultado sería negativo.
Utilizando a título de ejemplo las cifras que el consultante aporta (24.000 euros de sueldo anual y -75.000 euros de rendimiento neto negativo anual obtenido por la comunidad) resultaría un rendimiento neto negativo a atribuir al consultante de -9.000 euros y de -33.000 euros a cada uno de los comuneros restantes.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Artículos 8, 88 y 89.