La persona física consultante no puede incluirse como miembro de la plantilla media a efectos de aplicación del tipo reducido. La Disposición Adicional Duodécima del TRLIS exige que la plantilla se calcule según los términos de la legislación laboral (contratación y jornada), lo que excluye al propietario que no ostenta condición de empleado. La DGT descarta la inclusión del socio-propietario en el cómputo de plantilla y reafirma que solo se incluyen personas con vínculo laboral formal.
Hechos
La persona física consultante es socio y administrador de una empresa. La Seguridad Social le incluyó en el régimen especial de trabajadores autónomos desde que se constituyó la empresa en el ejercicio 2006 hasta el día de hoy, sin haberle dado de baja en ningún momento.
Tiene y cobra una nómina mensual, sin haberse dado de baja en ningún momento, y sus percepciones son declaradas como rendimientos de trabajo personal en el modelo 190 (resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF).
No percibe remuneración alguna por el cargo de administrador al ser a título gratuito tal y como se especifica en la escritura de constitución de la sociedad.
Cuestión planteada
Si a los efectos de poder aplicar el tipo de gravamen reducido por mantenimiento o creación de empleo previsto en la Disposición Adicional Duodécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, la persona física consultante se puede considerar como un miembro más de la plantilla media de la entidad, en los términos señalados en la citada Disposición.
Contestación
La Disposición Adicional Duodécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, introducida mediante Ley 26/2009, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2010, en su redacción dada por el Real Decreto Ley 13/2010 de 3 de Diciembre, establece lo siguiente:
“1. En los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010 y 2011, las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en dichos períodos sea inferior a 5 millones de euros y la plantilla media en los mismos sea inferior a 25 empleados, tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta Ley deban tributar a un tipo diferente del general:
a) Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros, al tipo del 20%.
En los períodos impositivos iniciados dentro del año 2011, este tipo se aplicará sobre la parte de base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros.
b) Por la parte de base imponible restante, al tipo del 25%.
Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, se aplicará lo establecido en el último párrafo del artículo 114 de esta Ley.
2. La aplicación de la escala a que se refiere el apartado anterior está condicionada a que durante los doce meses siguientes al inicio de cada uno de esos períodos impositivos, la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad y, además, tampoco sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.
Cuando la entidad se haya constituido dentro de ese plazo anterior de doce meses, se tomará la plantilla media que resulte de ese período.
Los requisitos para la aplicación de la escala se computarán de forma independiente en cada uno de esos períodos impositivos.
En caso de incumplimiento de la condición establecida en este apartado, procederá realizar la regularización en la forma establecida en el apartado 5 de esta disposición adicional.
3. Para el cálculo de la plantilla media de la entidad se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.
Se computará que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha.
4.(..)
5.(..)
6 (…).”
Con arreglo lo anterior, será necesario que la plantilla media de la consultante durante los doce meses siguientes al inicio del período impositivo en que se cumplan los requisitos previstos en el apartado 1 de la D.A. 12ª del TRLIS, previamente transcrito, sea superior o igual a la unidad y que, a su vez, no sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.
A efectos del cómputo de la plantilla media, “se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa” tal y como dispone el apartado 3 de la ya citada D.A. 12ª del TRLIS. Por tanto, únicamente podrán tomarse en consideración los trabajadores que hayan sido empleados en los términos previstos en la legislación laboral y presten sus servicios en régimen de dependencia y por cuenta ajena, es decir, se manifiesten las siguientes notas características: voluntariedad, remuneración, ajeneidad y dependencia.
En el supuesto concreto planteado de los hechos que se derivan de la consulta, y de la escritura de constitución aportada por el consultante, se deriva que el consultante participa en un 33,33% de la entidad. Adicionalmente, el consultante presta servicios profesionales a la sociedad en la que participa, recibiendo en contraprestación una remuneración y, a su vez, ostenta el cargo de administrador, siendo dicho cargo gratuito.
Al respecto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1.2.c) de la Ley 20/2007, de 11 de Julio, del Estatuto del trabajador autónomo, no tendrían la consideración de trabajadores por cuenta ajena “quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presente otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquella en los términos previstos en la disposición vigésima séptima del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de Junio.”
De acuerdo con esta última disposición, se presumirá, salvo prueba en contrario, que el trabajador posee el control efectivo de la sociedad cuando “su participación en el capital social sea igual o superior a la tercera parte del mismo.”
En el supuesto concreto planteado, de los hechos aportados en la presente consulta parece deducirse que el socio consultante es titular del 33,33% del capital social por lo que, en tanto en cuanto no pruebe que no ostenta el control de la sociedad, no tendrá la consideración de trabajador por cuenta ajena, por lo que no podría tomarse en consideración a efectos del cómputo de la plantilla media a que se refiere la disposición adicional duodécima del TRLIS.
No obstante lo anterior, la naturaleza laboral o no de la relación entre la empresa y sus empleados va a depender de las relaciones existentes entre ambas partes y de las circunstancias específicas que concurren en los servicios prestados en cada caso concreto, de acuerdo con la legislación laboral, por lo que dicha determinación es ajena a las competencias de este Centro Directivo.
En todo caso, al tratarse de una circunstancia que constituye uno de los requisitos para la aplicación de un beneficio fiscal, el consultante deberá poder efectuar su acreditación por medios de prueba válidos en derecho (artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria), correspondiendo su valoración a los órganos de comprobación de la Administración tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, Disposición Adicional Duodécima