La exención del IVA en transmisiones de unidades económicas autónomas (art. 7.1º LIVA) no está supeditada al régimen fiscal aplicable en IS (régimen especial de fusiones). La calificación de "unidad económica autónoma" requiere que los elementos transmitidos sean capaces de desarrollar la actividad empresarial por sus propios medios; en este supuesto de absorción de cuatro sociedades hoteleras, la DGT descarta tal consideración cuando solo se transmiten algunos activos materiales y recursos humanos de explotación, siendo la gestión y comercialización delegadas a terceros, lo que impide acreditar autonomía operativa en los términos de la jurisprudencia consolidada.
Hechos
La entidad consultante tiene como actividad el arrendamiento de bienes inmuebles. Todos sus inmuebles se encuentran actualmente arrendados a cuatro sociedades vinculadas que los explotan como establecimientos turísticos (hoteles).
La consultante se está planteando llevar a cabo una operación de fusión en virtud de la cual absorbería a las cuatro sociedades arrendatarias, explotadoras de la actividad turística.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto de la citada operación.
Contestación
1.- El número 1º del artículo 7 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 28) dispone lo siguiente:
“No estarán sujetas al Impuesto:
1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley
(…).”.
En consecuencia, la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las transmisiones globales del patrimonio empresarial o profesional no está condicionada a que la operación de la que se deriva pueda acogerse al régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y, en particular, al régimen especial establecido en el capítulo VIII del título VII del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (BOE de 11 y 25 de marzo de 2005).
Por tanto, en el supuesto considerado será necesario determinar si los elementos transmitidos por cada una de las cuatro entidades absorbidas por la entidad consultante constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.
2.- En relación con la transmisión de los elementos afectos a la actividad de explotación del hotel de cada una de las entidades absorbidas, de la información contenida en el escrito de consulta, parece deducirse que van a ser objeto de transmisión y cesión sólo algunos de los elementos materiales (inversiones de mejora) y elementos humanos afectos a la explotación del hotel.
En este sentido, en el propio texto de la consulta se detalla que la gestión y comercialización de los cuatro hoteles es realizada a través de una entidad tercera.
La consideración de los elementos que van a transmitirse por cada una de las entidades como constitutivos de una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios debe hacerse de acuerdo con los criterios mantenidos por este Centro Directivo, entre otras, en la contestación vinculante a la consulta V0514-09, de 17 de marzo de 2009, formulada en relación con la transmisión de la totalidad de los elementos afectos a una actividad de fabricación, venta y marketing de latas de acero, con excepción de los terrenos y los inmuebles donde se desarrollaba la actividad fabril, de tal forma que, posteriormente, la propia consultante arrendaría a la adquirente los referidos terrenos e inmuebles para continuar con el desarrollo de la misma actividad, donde se establece lo siguiente:
“Parece razonable considerar que los elementos transmitidos desvinculados del inmueble donde radican, esto es la propia fábrica, no pueden desarrollar independientemente y aisladamente la actividad de fabricación. En este sentido, la instalación fabril es algo más que un mero contenedor de los elementos que van a transmitirse, pues necesariamente en una actividad de fabricación como la descrita en el texto de la consulta, el diseño y las características técnicas y operativas del inmueble pudieran ser determinantes para que puedan desarrollarse la actividad de fabricación, constituyendo estos inmuebles un elemento consustancial y necesario para la misma.”.
En el supuesto considerado, parece que los elementos transmitidos por cada una de las cuatro entidades se encuentran íntimamente relacionados con el correspondiente inmueble; los propios hoteles que venía arrendando la transmitente a cada una de ellas, que no va a ser objeto de transmisión puesto que pertenece a la propia entidad consultante.
En este sentido, de la información contenida en la consulta se deduce que, entre los elementos materiales transmitidos, se incluyen determinadas inversiones y mejoras efectuadas en el inmueble que cada una de las sociedades transmitentes han contabilizado como construcciones.
Debe tenerse en cuenta que el supuesto de no sujeción contemplado en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 no exige que el adquirente beneficiario de la fusión vaya a desarrollar la misma actividad económica que realizaba la transmitente. Sin embargo, en el supuesto considerado, parece deducirse que sólo van a ser objeto de transmisión por cada una de las cuatro entidades, como consecuencia de la operación de fusión, algunos de los elementos de un hotel en funcionamiento. En particular, determinadas mejoras e inversiones anexas o incorporadas al respectivo inmueble del hotel que no se transmite (puesto que los cuatro hoteles pertenecen a la entidad absorbente) y la cesión de personal afecto a la explotación de cada uno de los hoteles, distinto del que realiza la actividad de gestión y comercialización del mismo que lleva una entidad tercera.
En estas circunstancias, parece deducirse que los elementos transmitidos por cada una de las cuatro entidades, desvinculados del propio inmueble, no constituyen la transmisión de una unidad económica autónoma, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.
En consecuencia, y a falta de otros elementos de prueba, las referidas transmisiones estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 7-1º