La DGT descarta que la calificación específica como "servicio administrativo o de relaciones públicas" sea determinante para la sujeción a IAE; lo relevante es si existe ordenación por cuenta propia de medios de producción o recursos humanos con ánimo de intervenir en la producción o distribución de servicios. De concurrir estos elementos, la actividad genera obligación de alta en IAE con independencia de habitualidad o lucro efectivo. A efectos de IRPF, los rendimientos tributarían como rendimiento de actividad económica profesional (sujeto a retención del 19-21% según tarifa profesional aplicable), siendo obligado a retener quien se beneficie del servicio, con ingreso mediante modelo 119 (si la retención se practica en España).
Hechos
La consultante, residente en España, va a trabajar para una escudería de motos japonesa que no tiene establecimiento permanente en España y que participa en el campeonato del mundo de motociclismo. La actividad que realizará es la de portavoz de comunicación de la escudería. Por este motivo, la consultante estará fuera de España durante todo el campeonato (unos 10 meses).
Cuestión planteada
Si dichos servicios se consideran como servicio administrativo o de relaciones públicas.
Forma de tributación, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de los rendimientos que perciba por dichos servicios.
Sujeción a retención de los rendimientos que facture, como persona física, a la escudería por los servicios prestados. En caso de aplicarse retención en España, quién está obligado a realizar el ingreso y a través de qué modelo.
Contestación
En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas:
El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El artículo 78 del TRLRHL define el impuesto como “un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto”.
De la definición legal transcrita se desprenden, entre otras, las siguientes cuestiones:
a) En primer lugar, que el hecho imponible se realiza por el mero ejercicio de cualquier actividad económica. Ello significa que basta con un solo acto de realización de una actividad económica para que se produzca el supuesto de hecho gravado por el impuesto, lo que, en definitiva, viene a excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad como requisito indispensable.
En este mismo sentido se expresa la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del impuesto, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, al establecer en su regla 2ª que “el mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.
b) En segundo lugar, que el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no lucro en el ejercicio de la actividad, e, incluso, con independencia de que exista o no ánimo de lucro.
c) Finalmente, que el impuesto grava toda clase de actividades, con independencia de que éstas se hallen o no especificadas en las correspondientes Tarifas.
El artículo 79.1 del TRLRHL establece que “se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
En consecuencia, para que una actividad sea considerada como económica y, por ende, su ejercicio constitutivo del hecho imponible del tributo en estudio se requiere:
a) que dicha actividad se realice en territorio nacional;
b) que dicha actividad suponga ordenación de medios de producción y/o recursos humanos con un fin determinado;
c) que dicho fin sea, precisamente, la intervención en la producción o distribución de bienes y servicios;
d) que la referida ordenación se haga por cuenta propia.
El artículo 83 del TRLRHL establece que “son sujetos pasivos de este impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria siempre que realicen en territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho imponible”.
De acuerdo con los preceptos anteriores, quedan sujetas al IAE, en lo que aquí interesa destacar, aquellas actividades que se ejerzan dentro del territorio español, ya sean ejercidas por personas residentes o no.
De los escasos datos facilitados en el escrito de consulta parece deducirse que la persona física va a desarrollar su actividad de prestación de servicios en el extranjero, por lo que no estaría sujeta al IAE.
En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
El artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que:
“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.”.
De acuerdo con dicha definición, los ingresos derivados de la prestación de los servicios objeto de consulta se calificarán de rendimientos de actividades económicas.
El artículo 28.1 de la LIRPF establece:
“1. El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva”.
Al tratarse de una actividad que no se encuentra incluida en la relación contenida en la Orden HAP/2206/2013, de 15 de marzo, por la que se desarrollan para el año 2014 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 28 de diciembre), la consultante deberá determinar el rendimiento neto de su actividad económica por el método de estimación directa en la modalidad que corresponda (normal o simplificada)..
Al respecto, el artículo 28 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, regula el ámbito de aplicación del método de estimación directa simplificada, disponiendo lo siguiente:
“1. Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas determinarán el rendimiento neto de todas sus actividades por la modalidad simplificada del método de estimación directa, siempre que:
a) No determinen el rendimiento neto de estas actividades por el método de estimación objetiva.
b) El importe neto de la cifra de negocios del conjunto de estas actividades, definido de acuerdo al artículo 191 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, no supere los 600.000 euros anuales en el año inmediato anterior.
c) No renuncien a esta modalidad.
2. El importe neto de la cifra de negocios que se establece como límite para la aplicación de la modalidad simplificada del método de estimación directa, tendrá como referencia el año inmediato anterior a aquél en que deba aplicarse esta modalidad.
Cuando en el año inmediato anterior no se hubiese ejercido actividad alguna, se determinará el rendimiento neto por esta modalidad, salvo que se renuncie a la misma en los términos previstos en el artículo siguiente. Cuando en el año inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
3. Los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de alguna de sus actividades económicas por la modalidad normal del método de estimación directa, determinarán el rendimiento neto de todas sus actividades por la modalidad normal.
No obstante, cuando se inicie durante el año alguna actividad económica por la que se renuncie a esta modalidad, la incompatibilidad a que se refiere el párrafo anterior no surtirá efectos para ese año respecto a las actividades que se venían realizando con anterioridad.”.
El rendimiento neto de actividades económicas que resulte del ejercicio de la actividad por la que se consulta se integrará en la base imponible general del Impuesto, en la forma prevista en el artículo 48 de la LIRPF, resultándole de aplicación la escala progresiva de gravamen del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En relación con la sujeción a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (suponiendo que la consultante mantiene su condición de contribuyente por este Impuesto) de los rendimientos derivados de la prestación de los servicios objeto de consulta, el artículo 75.1 c) del RIRPF dispone que están sujetas a retención o ingreso a cuenta:
“c) Los rendimientos de las siguientes actividades económicas:
Los rendimientos de actividades profesionales.
Los rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas.
Los rendimientos de actividades forestales.
Los rendimientos de las actividades empresariales previstas en el artículo 95.6.2.º de este Reglamento que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva.”
Ahora bien, la práctica de las retenciones exige la existencia de un obligado a retener, lo que nos conduce al artículo 76.1 del RIRPF, que establece lo siguiente:
"1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:
a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.
b) Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas, cuando satisfagan rentas en el ejercicio de sus actividades.
c) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente.
d) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él sin mediación de establecimiento permanente, en cuanto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el artículo 24.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes."
Conforme con tal regulación, la empresa extranjera, para la que prestará sus servicios profesionales la consultante, no estará obligada a practicar retención por los rendimientos que le satisfaga por los servicios objeto de consulta si aquélla no es residente en España ni opera en territorio español mediante establecimiento permanente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Arts. 27, 28; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 28, 75 y 76; TRLRHL, RD Leg. 2/2004, Arts. 78, 79, 83.