La operación de escisión total se encuadra en el régimen especial del capítulo VIII del TRLIS siempre que cumpla los requisitos del artículo 83.2: (i) transmisión en bloque de la totalidad del patrimonio a dos o más entidades, (ii) disolución sin liquidación, (iii) atribución proporcional de valores a los socios y compensación en dinero no superior al 10%, y (iv) cuando existan múltiples adquirentes y se altere la proporcionalidad, que los patrimonios constituyan ramas de actividad. En el supuesto planteado, al mantenerse la proporcionalidad de participación en ambas sociedades beneficiarias, no se exige la calificación como rama de actividad. La aplicabilidad del régimen dependerá de que no concurra causa de exclusión conforme al artículo 96.2 del TRLIS.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la actividad de compra, venta, alquiler, parcelación, transformación y urbanización de solares, terrenos, edificios y fincas, pudiendo proceder a su rehabilitación o edificación y a su enajenación. Dispone de local afecto a la actividad y empleados con contrato laboral a jornada completa.
Los dos administradores de la entidad, hermanos, mantienen posturas enfrentadas y discrepantes en cuanto al mejor gobierno de la entidad, diferentes perspectivas de la gestión de la entidad en cuanto a posibles inversiones y desinversiones, así como estrategias muy diferenciadas con relación al futuro de la entidad y a su posible reestructuración. Este enfrentamiento hace que la entidad carezca de interés unitario y común en la gestión y planificación de los negocios, lo que les impide actuar de modo coordinado y conforme a un interés común.
La diferencia de criterio ha conllevado la necesidad de consenso de ambos socios para llevar a cabo cualquier operación, lo que ha acarreado el colapso económico de la sociedad, debido al extremo retraso en la toma de decisiones derivado de la desconfianza de los socios, haciendo que la compañía sea ingobernable.
La entidad está pasando por una situación económica delicada, ya que posee en torno a 280 inmuebles de los que más de 70 no pueden ser rehabilitados ni, en consecuencia, arrendados, por la diferencia de posiciones de los socios, lo que impide optimizar el rendimiento de los activos sociales y esto hace que aumente la deuda con entidades bancarias y con la administración pública, a la que no se puede hacer frente.
Con el objeto de gestionar mejor el patrimonio y separarlo con distintas voluntades de gestión, se pretende realizar una operación de escisión total, dividiendo el patrimonio en dos lotes de idéntico valor neto, que se aportarían a dos entidades recibiendo los socios de la escindida acciones de las beneficiarias en la misma proporción que actualmente ostentan en aquélla. Cada uno de los socios personalmente será administrador único de una de las entidades y cada una de las sociedades resultantes poseerá un local afecto a la actividad y personal empleado a jornada completa.
Cuestión planteada
Posibilidad de someter la operación descrita al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, los artículos 69, y 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, se señala que los socios (se sobreentiende que son únicamente los dos hermanos) de la sociedad escindida recibirían acciones de las sociedades beneficiarias en la misma proporción que actualmente ostentan en aquélla, sin alterarse por tanto la regla de proporcionalidad, por lo que no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada tiene por objeto gestionar mejor el patrimonio y separarlo con distintas voluntades de gestión, al ser cada uno de los socios personalmente administrador único de una de las entidades. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96