La distribución de dividendos en especie mediante transmisión de inmuebles a valor de mercado genera una renta (pérdida o ganancia) que se integra en la base imponible del distribuidor conforme al artículo 15.3 TRLIS: diferencia entre valor normal de mercado y valor contable. Las pérdidas derivadas del menor valor de mercado no son deducibles como tal, sino que reducen la base imponible por efecto de la integración de la renta negativa; excepcionalmente, si la pérdida corresponde a deterioro no reconocido contablemente en ejercicios anteriores, será necesario evaluar la aplicación del artículo 19.3 TRLIS sobre deducibilidad de gastos no imputados.
Hechos
La entidad consultante posee unas viviendas autopromovidas en el año 2009 y reflejadas en su contabilidad por su valor de coste. Debido a las circunstancias del mercado no se ha podido realizar venta alguna y actualmente el precio de mercado es muy inferior al coste de adquisición.
La consultante va a realizar una distribución no dineraria de beneficios, mediante la atribución a sus socios de dichas viviendas.
Cuestión planteada
Si podría repartir dividendo mediante la transmisión de dichos inmuebles por un valor (el de mercado) que sea inferior al coste de adquisición. Si serían deducibles en el Impuesto sobre Sociedades las pérdidas generadas en esta transmisión.
Contestación
En primer lugar, la entidad podrá distribuir dividendos mediante la entrega de unos inmuebles en la medida en que cumpla con los requisitos mercantilmente previstos en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio (BOE de 3 de julio), no siendo dicha cuestión competencia de este Centro Directivo.
En segundo lugar, en relación con la distribución de dividendos en especie, mediante la entrega de elementos patrimoniales de la entidad consultante a sus socios, el artículo 15 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), establece:
“(…)
2. Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales:
(…)
c) Los transmitidos a los socios por causa de disolución, separación de estos, reducción del capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios.
(…)
Se entenderá por valor normal del mercado el que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Para determinar dicho valor se aplicarán los métodos previstos en el artículo 16.3 de esta Ley.
3. En los supuestos previstos en los párrafos a), b), c) y d) la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.
(…)
La integración en la base imponible de las rentas a las que se refiere este artículo se efectuará en el período impositivo en el que se realicen las operaciones de las que derivan dichas rentas.
(…)
5. En la distribución de beneficios se integrará en la base imponible de los socios el valor normal de mercado de los elementos recibidos.
(…)”.
Por tanto, la renta negativa que se ponga de manifiesto en los elementos patrimoniales que se entregan a los socios a través de la operación de distribución de dividendos, formará parte de la base imponible de la entidad. No obstante, si dicha pérdida se correspondiera con un deterioro de los citados inmuebles que se hubiera producido en ejercicios anteriores no reconocido en la contabilidad, deberá tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 19.3 del TRLIS, según el cual:
“3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.
Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores.
(…)”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS/ R. D Leg 4/2004, de 5 de marzo, art. 10.3, 15 y 19