La operación de fusión por absorción de una sociedad íntegramente participada se acoge al régimen especial del capítulo VIII, título VII TRLIS, siempre que cumpla los requisitos mercantiles establecidos en la Ley 3/2009 (fusión por absorción de entidad íntegramente participada) y que concurran motivos económicos válidos ajenos a la obtención de ventaja fiscal, conforme al artículo 96.2 TRLIS. La DGT descarta aplicar el régimen general del artículo 15 TRLIS y abre la neutralidad fiscal derivada del especial si se satisfacen ambas condiciones.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto social la prestación de servicios de organización de empresas, marketing comercial, servicios informáticos y de proceso de datos, y las inversiones en actividades sanitarias y prestación de toda clase de servicios de diagnóstico por imagen. Está íntegramente participada por un grupo familiar.
Asimismo, la entidad consultante es titular de la totalidad de participaciones en la sociedad S cuya actividad es exclusivamente el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español, esta exclusividad será compatible con la inversión en locales de negocio y plazas de garaje para su arrendamiento.
La actual estructura societaria tenía sentido, anteriormente, cuando la entidad consultante participaba en diversas sociedades, las cuales han sido enajenadas a terceros.
En vista de la actual estructura societaria, se plantea proceder a la realización de una fusión impropia en virtud de la cual la sociedad consultante absorbería a la sociedad S derivándose de dicha fusión la existencia de una única sociedad. Como consecuencia de la reestructuración la entidad S no procederá a realizar ningún aumento de capital ni, tampoco se producirá un cambio en la titularidad de la totalidad de las acciones de S, dado que la única sociedad que era titular de participaciones en la entidad absorbida era la entidad consultante, que pasará a ser titular de todo el patrimonio de la entidad S.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Que el grupo familiar obtenga un ahorro de costes de gestión como consecuencia de la supresión de una de las sociedades.
-Obtener mayores posibilidades de acceso a la financiación al concentrar en la misma compañía un mayor volumen de activos que permitan acceder a distintas posibilidades de crédito.
-Simplificar la estructura administrativa, obteniendo un ahorro en los costes.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Se plantea en esta consulta la realización de una operación de fusión impropia, por la que la entidad consultante absorberá a la entidad S. En este sentido el artículo 83.1.c) considera como fusión la operación por la cual:
“c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada por otra de forma directa.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión de una sociedad íntegramente participada por otra, cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de obtener un ahorro de costes en la gestión, como consecuencia de la supresión de una de las sociedades; obtener mayores posibilidades de acceso a la financiación al concentrar en la misma compañía un mayor volumen de activos que permitan acceder a distintas posibilidades de crédito y simplificar la estructura administrativa obteniendo un ahorro en los costes. Dichos motivos son económicamente válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83.1.c) y 96