La retención practicada por la empresa americana del 10% se ajusta al Convenio hispano-estadounidense de 1990 (modificado en 2013), que permite al Estado de la fuente retener sobre cánones en los términos del art. 12.2, siendo el 10% el tipo máximo aplicable a "los demás casos" de cánones no especificados. Dicha retención constituye un crédito fiscal deducible en la base imponible del Impuesto de Sociedades español conforme a los mecanismos de eliminación de la doble imposición (método de imputación), siempre que la empresa consultante acredite su condición de residente español y beneficiario efectivo.
Hechos
La consultante es una empresa residente en España que mantiene una relación comercial con una empresa residente en los Estados Unidos de América. La empresa americana paga a la española por el derecho de uso de una aplicación informática desarrollada por la consultante.
La empresa española considera aplicable el artículo 12 del Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal de los impuestos sobre la renta de 1990, en su redacción dada por el Protocolo de 2013, según el cual los cánones sólo se somenten a imposición en el Estado de residencia.
Cuestión planteada
¿Es correcto que la empresa americana practique una retención del 10% sobre las cantidades facturadas por la empresa consultante? ¿Puede esta última deducir estas retenciones en el pago del Impuesto de Sociedades?
Contestación
Se trata de una empresa española que, tal como se describe en el escrito de consulta, recibe pagos de una empresa norteamericana por el derecho de uso de una aplicación desarrollada por la empresa española.
Al parecer la empresa americana ha realizado una retención a cuenta sobre los pagos realizados.
Resulta aplicable el Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta, hecho en Madrid el 22 de febrero de 1990.
El artículo 12 del Convenio dispone lo siguiente:
“1. Los cánones procedentes de un Estado contratante y obtenidos por un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
2. Sin embargo, dichos cánones pueden también someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan y de acuerdo con la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo es un residente del otro Estado contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:
5 por 100 del importe bruto de los cánones pagados por el uso, o el derecho al uso, de derechos de autor sobre obras literarias, de teatro, musicales o artísticas;
8 por 100 del importe bruto de los cánones percibidos como retribución por el uso, o el derecho al uso, de películas cinematográficas, o películas, cintas y otros medios de transmisión o reproducción de la imagen o el sonido, y del importe bruto de los cánones por el uso, o el derecho al uso, de equipos industriales, comerciales o científicos, y por derechos de autor sobre obras científicas, y
10 por 100 del importe bruto de los cánones en los demás casos.
No obstante las demás disposiciones de este apartado, los cánones percibidos como retribución por prestaciones de asistencia técnica se gravarán al tipo aplicable a los cánones correspondientes a los derechos o bienes en relación con los que la asistencia técnica se presta. A dicho efecto, la base imponible se determinará con deducción de los costes de trabajo y de materiales en que se haya incurrido para la obtención de tales cánones.
(…)”
Por lo tanto, en el Convenio hispano estadounidense en vigor hasta la fecha, los cánones pueden someterse a imposición en el Estado de residencia de quien los obtiene, en este caso España. Pero de acuerdo con el apartado 2, también pueden someterse a imposición en el Estado de la fuente, en este caso EE.UU. aplicando el porcentaje que corresponda.
En el escrito de consulta se transcribe un texto del artículo 12 de este Convenio, que se corresponde con la redacción dada por el Protocolo que modifica el Convenio, firmado el 14 de enero de 2013, y que es el siguiente:
“1. Los cánones procedentes de un Estado contratante cuyo beneficiario efectivo sea un residente del otro Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
(…)”
Ahora bien, el Protocolo recoge en su artículo XV la entrada en vigor, indicando lo siguiente:
“1. Los gobiernos de los Estados contratantes se notificarán entre sí, por conducto diplomático, cuándo se han cumplido los procedimientos internos necesarios en cada Estado contratante para la entrada en vigor de este Protocolo.
2. Este protocolo entrará en vigor una vez transcurrido el plazo de tres meses tras la fecha de la última de las Notas a las que se refiere el apartado 1 y sus disposiciones surtirán efecto: (…)”
En este caso no se han cumplido aún los procedimiento internos en Estados Unidos, por lo tanto, dicho Protocolo no está en vigor, no procediendo su aplicación.
Por tanto, la normativa vigente en la actualidad es el Convenio mencionado en primer lugar, y podría someterse a gravamen en Estados Unidos, siempre que el pago que se ha realizado a la empresa española pueda calificarse como canon, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del mismo artículo 12. No se entra a determinar esta calificación al no aportarse en el escrito de consulta datos suficientes para ello.
Por último, para evitar la doble imposición que, en su caso, se produciría, el artículo 24.1 del Convenio dispone:
“1. En España la doble imposición se evitará, de acuerdo con las disposiciones aplicables contenidas en la legislación española, de la siguiente manera:
Cuando un residente de España obtenga rentas que, con arreglo a las disposiciones de este Convenio, puedan someterse a imposición en los Estados Unidos en base a criterios distintos del de ciudadanía, España permitirá la deducción del impuesto sobre las rentas de ese residente de un importe igual al impuesto efectivamente pagado en los Estados Unidos.
Sin embargo, dicha deducción no podrá exceder de la parte del impuesto sobre la renta, calculado antes de la deducción, correspondiente a las rentas obtenidas en los Estados Unidos.”
Por tanto, de acuerdo con las disposiciones del impuesto de Sociedades español, si se trata de una renta que puede someterse a imposición en Estados Unidos, podrá practicarse la correspondiente deducción, con el límite aquí indicado.
Referencia normativa
CDI hispano estadounidense. Artículo 12. Protocolo