La entidad X constituida en 2021 puede aplicar el tipo reducido del 15% en IS sobre la base imponible positiva de los dos primeros períodos impositivos, siempre que: (i) desarrolle actividad económica según el artículo 5.1 LIS (ordenación de medios de producción y recursos humanos para producción o distribución de bienes/servicios); (ii) no forme parte de un grupo conforme al artículo 42 Código de Comercio; (iii) no sea entidad patrimonial; y (iv) no incurra en las excepciones del artículo 29.1 LIS (transmisión de actividad desde vinculadas o ejercicio previo por socio mayoritario). La aplicabilidad depende de verificar estas exclusiones, especialmente la ausencia de integración grupal.
Hechos
La entidad consultante X, de ámbito nacional, es una sociedad limitada que fue constituida en enero de 2021 y tiene como actividad económica principal la promoción inmobiliaria. El capital social de la entidad consultante pertenece a la persona física PF1 y a sus dos hijos (concretamente, la persona física PF1 posee el 50% y los hijos, PF2 y PF3, un 25% cada uno).
Indirectamente, ambos hijos (PF2 y PF3), junto con su madre (persona física PF4), ostentan una participación en una entidad holding H, poseyendo PF4 el 50% y un 25% cada uno de los hijos (PF2 y PF3). A su vez, la entidad holding H ostenta el 50% de una entidad promotora Y, donde el hijo PF2 es administrador solidario. El otro 50% del capital social de esta entidad Y lo posee un tercero no vinculado con los socios de la entidad consultante X. La entidad promotora Y ha venido desarrollando su actividad en los últimos 4 años.
Con anterioridad a la constitución de la entidad consultante X, PF2 y PF3 mantienen participaciones, ya sea directa o indirectamente, en sociedades promotoras, en un porcentaje inferior al 25% del capital social de las mismas, figurando PF2 como administrador solidario en ellas. El resto de participaciones en el capital social de estas entidades promotoras lo ostentan terceros no vinculados.
Por su parte, la persona física PF 1 también ostenta participaciones en entidades promotoras en porcentajes inferiores al 25% del capital social de las mismas.
Por último, en relación con los socios de la entidad consultante X, el hijo PF2 ejerce la actividad de interiorismo, ya sea por cuenta propia (para lo cual se encuentra dado de alta como profesional) o a través de una sociedad dedicada a esta actividad en la que figura como socio único. Respecto a los otros dos socios, se informa de que la persona física PF1 se encuentra jubilado y que el hijo PF3 trabaja por cuenta ajena en una empresa hostelera.
Siendo este el escenario, la entidad consultante X ha adquirido un solar donde llevará a cabo la promoción de una vivienda, financiada con los fondos recibidos de un préstamo concedido por la persona física PF 1 (socio al 50%) y con un contrato de cuenta en participación con un tercero. Una vez terminada la vivienda, se procederá a su venta a un tercero.
Cuestión planteada
Confirmación de si la entidad consultante X puede aplicar el tipo de gravamen reducido del 15% en el Impuesto sobre Sociedades, correspondiente a las entidades de nueva creación.
Contestación
El artículo 29.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), dispone que:
“1. El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.
No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.
A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:
a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.
b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.
No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
El tipo de gravamen del 15 por ciento previsto en este apartado no resultará de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley.”
El artículo 29.1 de la LIS hace referencia a las entidades de nueva creación que desarrollen actividades económicas.
Puesto que la entidad consultante X se constituyó en 2021, en la medida en que desarrolle una actividad económica en los términos del artículo 5.1 de la LIS, es decir, en la medida en que ordene por cuenta propia medios de producción y recursos humanos o uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, cumpliría, en principio, los requisitos establecidos en el apartado 1 del artículo 29 de la LIS para aplicar el tipo reducido de las entidades de nueva creación.
No obstante, el tipo reducido no se aplica en el supuesto de que la entidad de nueva creación forme parte de un grupo en los términos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular las cuentas anuales consolidadas.
En este sentido, el artículo 42.1 del Código de Comercio dispone que:
“(…)
Existe un grupo cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumirá que existe control cuando una sociedad, que se calificará como dominante, se encuentre en relación con otra sociedad, que se calificará como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones:
a) Posea la mayoría de los derechos de voto.
b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.
c) Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con terceros, de la mayoría de los derechos de voto.
d) Haya designado con sus votos a la mayoría de los miembros del órgano de administración, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. En particular, se presumirá esta circunstancia cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta. Este supuesto no dará lugar a la consolidación si la sociedad cuyos administradores han sido nombrados, está vinculada a otra en alguno de los casos previstos en las dos primeras letras de este apartado.
A los efectos de este apartado, a los derechos de voto de la entidad dominante se añadirán los que posea a través de otras sociedades dependientes o a través de personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de la entidad dominante o de otras dependientes o aquellos de los que disponga concertadamente con cualquier otra persona”.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, la entidad consultante X no forma parte de un grupo en los términos previamente señalados.
Por otro lado, el artículo 29.1 de la LIS establece que no se entenderá iniciada una nueva actividad económica en caso de haber sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación, ni cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento. En este último caso, debe entenderse que la persona o personas físicas que ejercían la actividad sean las que tengan un porcentaje superior al 50 por ciento de los fondos propios de la entidad de nueva creación.
En este sentido, el artículo 18.2 de la LIS establece que:
“2. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:
a) Una entidad y sus socios o partícipes.
b) Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones.
c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.
d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
e) Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.
f) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o de los fondos propios.
g) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.
h) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.
En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.
Existe grupo cuando una entidad ostente o pueda ostentar el control de otra u otras según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.”
En la medida en que la persona física PF1 ostenta el 50% del capital social de la entidad consultante X y que sus dos hijos (PF2 y PF3) ostentan un 25% cada uno, todos ellos y la consultante tendrán la consideración de vinculados en el sentido del artículo 18.2.a) de la LIS.
Por su parte, de acuerdo con el artículo 18.2.c) de la LIS, también tendrán la consideración de vinculadas la entidad consultante X y la persona física PF4, cónyuge de PF1 y madre de PF2 y PF3.
Asimismo, en la medida en que los socios de X (PF1, PF2 y PF3) participan junto con el cónyuge de PF1 y madre de PF2 y PF3 (PF4), directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios de la entidad consultante y de la entidad holding H, así como de entidad Y, también éstas tendrán la consideración de entidades vinculadas con la consultante en el sentido del artículo 18.2.g) de la LIS.
De la información aportada en el escrito de consulta parece desprenderse que la entidad consultante X desarrolla la misma actividad que ha venido desarrollando la entidad Y en los últimos cuatro años (actividad de promoción inmobiliaria), pero se desconoce si dicha actividad ha sido objeto de transmisión, por cualquier título, a la entidad consultante X.
Por lo que se refiere a la limitación prevista en la letra b) del artículo 29.1 de la LIS, cabe señalar que ninguno de los socios de la entidad consultante X ostenta una participación superior al 50 por ciento, por lo que el inicio de la actividad no se va a ver afectada por la misma.
En consecuencia, en la medida en que la actividad desarrollada por la entidad Y no hubiera sido transmitida a la entidad consultante X, por cualquier título, circunstancia que no puede determinarse con la información que consta en el escrito de consulta, la entidad consultante X tendría la consideración de entidad de nueva creación que inicia una actividad económica, a los efectos de la
aplicación del tipo reducido en el primer periodo impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el periodo impositivo inmediato siguiente, de acuerdo con lo establecido en el artículo 29.1 de la LIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts. 18-2, 29-1