Las primas de seguros de enfermedad satisfechas directamente por la empresa al asegurador, cuando actúa como mera mediadora de pago por mandato del empleado y la cobertura se limita al trabajador, cónyuge y descendientes, se excluyen de la consideración de rendimientos del trabajo en especie conforme al artículo 42.2.f) LIRPF, siempre que no superen 500 euros anuales por persona. Esta exclusión opera cuando existe simple mediación de pago (contraprestación dineraria que el trabajador tenía derecho a recibir y que la empresa abona a tercero por su cuenta) y no entrega de bienes o servicios al trabajador.
Hechos
La universidad pública consultante se plantea suscribir una póliza de seguro médico extensiva a todo su personal, pero el coste de la póliza será asumido individualmente, mediante deducción de su retribución salarial, por el personal que solicite su inclusión en el contrato de seguro.
Cuestión planteada
Si el supuesto planteado se considera amparado por lo dispuesto en el artículo 42.2.f) de la Ley 35/2006.
Contestación
Entre los rendimientos que el artículo 42.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), excluye de la consideración de rendimientos del trabajo en especie se encuentran, párrafo f), “las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad, cuando se cumplan los siguientes requisitos y límites:
1.º Que la cobertura de enfermedad alcance al propio trabajador, pudiendo también alcanzar a su cónyuge y descendientes.
2.º Que las primas o cuotas satisfechas no excedan de 500 euros anuales por cada una de las personas señaladas en el párrafo anterior. El exceso sobre dicha cuantía constituirá retribución en especie”.
Por tanto, el asunto que se plantea es la aplicación de esta no consideración como rendimiento del trabajo en especie al supuesto consultado.
Con carácter general, el artículo 42.1 de la citada Ley del Impuesto recoge la siguiente definición de rentas en especie:
“Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria”.
Los rendimientos del trabajo en especie deben distinguirse de aquellos otros supuestos, en los que se produce una simple mediación de pago por parte de la empresa respecto de gastos efectuados por el empleado; es decir, supuestos en que la empresa se limita a abonar una cantidad por cuenta y orden del empleado. En estos casos, la contraprestación exigible por el trabajador a la empresa no consiste en la utilización, consumo u obtención de bienes, derechos o servicios, sino que se trata de una contraprestación que la empresa tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria, si bien en virtud del mandato realizado por el empleado, el pago se realiza a un tercero señalado por éste. Es decir, que el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición de determinados bienes, derechos o servicios, pero el pago de los mismos se realiza directamente por el empleador.
En consecuencia, tratándose de simples mediaciones de pago realizadas en los términos descritos, no cabe entender que las cantidades abonadas por la empresa a un tercero se califiquen como rendimientos del trabajo en especie para el trabajador, sino que se tratará de una aplicación de los rendimientos del trabajo dinerarios a la adquisición de un bien o servicio.
No obstante, debe señalarse que no siempre que el empleador satisfaga o abone cantidades a terceros para que éstos proporcionen a su trabajador el bien, derecho o servicio de que se trate, estemos en presencia de retribuciones dinerarias por considerar que existe mediación de pago, ya que en ocasiones la retribución en especie se instrumenta mediante un pago directo del empleador al tercero en cumplimiento de los compromisos asumidos con sus trabajadores, es decir, para hacer efectiva la retribución en especie acordada. Para que opere tal supuesto resulta necesario que la retribución en especie esté así pactada con los trabajadores, ya sea en el convenio colectivo o en el propio contrato de trabajo, es decir, que la empresa venga obligada (en función del convenio o contrato) a suministrarles el bien, derecho o servicio. En tal supuesto, las cantidades pagadas por la empresa a los suministradores no se considerarían como un supuesto de mediación de pago, en los términos anteriormente señalados, sino como retribuciones en especie acordadas en el contrato de trabajo, por lo que resultaría de aplicación todas las previsiones que respecto a las retribuciones en especie se recogen en el artículo 42 de la Ley del Impuesto.
Ahora bien, dadas las especiales circunstancias que concurren en las retribuciones de los funcionarios y del personal laboral al servicio de las Administraciones Públicas, con fecha 31 de julio de 2013 se solicitó informe a la Subdirección General de Planificación de Recursos Humanos y Retribuciones (Ministerio de Hacienda y Administraciones Publicas), informe que es contestado con fecha 5 de septiembre de 2013 indicándose lo siguiente:
“A este respecto le indico que esta Subdirección General no tiene conocimiento de que exista amparo legal alguno acerca de que puedan producirse acuerdos individuales de sustitución de retribuciones dinerarias por retribuciones en especie y viceversa. Si bien, como apunta la Subdirección General de Relaciones Laborales de la Dirección General de la Función Pública ante la consulta formulada, podría darse el caso de la percepción de retribuciones en especie que se añadan a las retribuciones dinerarias, pero en ningún caso que las sustituyan, opinión que comparte esta Subdirección General”.
Conforme con todo lo expuesto, en el supuesto planteado en la consulta, la prima del seguro de enfermedad no constituye un concepto retributivo, sino que es el propio empleado quien asume su coste al descontarse su importe de las retribuciones dinerarias que le corresponden, por lo que no se trata de una retribución en especie que pudiera estar amparada por la exención del artículo 42.2.f) de la Ley del Impuesto.
Finalmente, procede señalar que desde 1 de enero de 2015 la referencia normativa al artículo 42.2.f) debe entenderse realizada al 42.3.c), al cambiar esta exención su ubicación, conforme con la modificación introducida en la Ley del Impuesto por el apartado veinticinco del artículo primero de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE del día 28).
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 42