Las prestaciones del FOGASA se califican como rendimientos del trabajo imputable al período de exigibilidad original (cuando se devengaron salarios). El perceptor debe consignarlos en su IRPF imputándolos retroactivamente a los ejercicios en que fueron exigibles, mediante autoliquidación complementaria presentada entre la fecha de percepción y el final del siguiente plazo de declaración, sin sanción ni intereses. Si el FOGASA cubre salarios devengados en múltiples ejercicios, la distribución proporcional entre períodos debe documentarse acreditando la deuda original por período.
Hechos
Trabajadores que pasaron subrogados a una empresa que fue declarada en concurso de acreedores por auto de 13 de mayo de 2016, dejando impagadas las nóminas de los meses de febrero y marzo de 2016, además de importes pendientes por diferencias salariales de varios años (según el ejemplo que se plantea, de 2012, 2014, 2015 y 2016).
El Fondo de Garantía Salarial (FOGASA) ha abonado un importe a cada trabajador pero sin especificar el período fiscal al que pertenece ni distinguir si corresponde a las diferencias salariales o a las nóminas de febrero y marzo de 2016.
En los datos fiscales de 2016 de los trabajadores constan, como rendimientos del trabajo, la totalidad de lo que se supone debería haberles pagado la empresa (incluyendo las nóminas que no ha pagado) y, además, los trabajadores han percibido los importes del FOGASA.
Cuestión planteada
Imputación temporal del importe percibido del FOGASA y cómo distribuirlo entre los distintos períodos impositivos a los que haya de imputarse.
Contestación
En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo (calificación que procede en el presente caso), el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en sus letras a) y b), dispone lo siguiente:
“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.
b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.”
Por tanto, el trabajador no debió inicialmente consignar en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) los rendimientos del trabajo que se le adeudaban. A partir del momento en que percibió el pago del FOGASA debe declarar los rendimientos percibidos, imputándolos al correspondiente período de su exigibilidad, mediante, en su caso, la presentación de la correspondiente autoliquidación complementaria, en el plazo existente entre la fecha en que percibió los rendimientos y el final del inmediato siguiente plazo de declaración del IRPF, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
Si, conforme lo señalado, el importe percibido del FOGASA debiera imputarse a varios ejercicios, y, dado que, como se indica en el escrito de consulta, el importe satisfecho por el FOGASA en concepto de salarios fue, por aplicación de los límites previstos en la normativa, inferior a lo adeudado a los trabajadores por su empresa, no especificándose las cantidades que corresponden a cada uno de los ejercicios fiscales, el trabajador, en sus autoliquidaciones, deberá imputar los rendimientos percibidos a cada ejercicio según la cantidad que proporcionalmente corresponda a la cantidad adeudada en cada año respecto al total de la misma.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 14.