En supuestos de arrendamiento de vivienda sin actividad económica (art. 27.2 LIRPF), los rendimientos se califican como capital inmobiliario y resulta aplicable la reducción del 60 % del rendimiento neto prevista en art. 23.2 LIRPF, siempre que el inmueble tenga destino primordial de satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario conforme a la LAU. Para IVA, el arrendamiento de edificios o partes destinados a vivienda está exento conforme a art. 20.1.23º LIVA, siendo operación no sujeta cuando no existe prestación de servicios conexos que desnaturalicen la exención.
Hechos
La consultante tiene intención de adquirir una oficina para arrendarla a un particular que destinará a vivienda habitual. Se trata de un edificio de oficinas pero que interiormente son apartamentos, con cocina, cuarto de baño, dormitorio, salón y terraza. En el catastro están inscritas como oficinas y para uso como tales. En la Comunidad de Madrid le han indicado que es válido el pacto civil entre arrendador y arrendatario para destinarse a vivienda.
Cuestión planteada
1. Aplicación de la reducción del 60 por 100 del rendimiento neto.
2. Exención del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1. Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no se realizará como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, los rendimientos derivados del arrendamiento de la vivienda constituyen rendimientos del capital inmobiliario.
El artículo 22.2 de la LIRPF establece que se computará como rendimiento íntegro del capital inmobiliario el importe que por todos los conceptos reciba el arrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 23.2 de la LIRPF dispone lo siguiente:
“1.º En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto calculado con arreglo a lo dispuesto en el apartado anterior, se reducirá en un 60 por ciento. Tratándose de rendimientos netos positivos, la reducción sólo resultará aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente.
2.º Dicha reducción será del 100 por ciento, cuando el arrendatario tenga una edad comprendida entre 18 y 30 años y unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas en el período impositivo superiores al indicador público de renta de efectos múltiples.
(…)”.
En este sentido, debe entenderse que se trata del arrendamiento de un bien inmueble destinado a vivienda, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos (BOE de 25 de noviembre), cuando el arrendamiento recaiga sobre una edificación habitable cuyo destino primordial sea satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario.
De acuerdo con lo anteriormente expuesto, la reducción del rendimiento neto prevista en el artículo 23.2 de la LIRPF está condicionada al destino del inmueble a vivienda del arrendatario, por lo que, dándose esta circunstancia, resultaría aplicable la reducción del rendimiento neto prevista en el artículo 23.2 de la LIRPF.
2. El artículo 20, apartado uno, número 23º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29) dispone que estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
“23º. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
(…).
b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.”
De acuerdo con el precepto anterior, el arrendamiento de un inmueble, cuando se destine para su uso exclusivo como vivienda, estará sujeto y exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre y cuando no se trate de alguno de los supuestos excluidos de la exención establecidos en este mismo artículo.
En otro caso, el mencionado arrendamiento estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido. En particular, será así cuando se alquile a personas jurídicas (dado que no los pueden destinar directamente a viviendas), cuando se presten por el arrendador los servicios propios de la industria hotelera o en los arrendamientos de viviendas que sean utilizadas por el arrendatario para otros usos, tales como oficinas o despachos profesionales.
Para que el arrendamiento de locales, oficinas y “lofts” resulte sujeto pero exento del Impuesto sobre el Valor Añadido será necesario que los mismos estén destinados directa y exclusivamente a la vivienda por parte del arrendatario o su familia, no extendiéndose la exención a los arrendamientos de dichos inmuebles cuando no sean utilizados directamente por los arrendatarios o sus familiares como su lugar de habitación o morada y sean utilizados por éstos para otros usos.
Por tanto, para poder aplicar la exención prevista en el artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992 será necesario que los edificios o parte de los mismos, además de ser aptos para vivienda, se destinen directa y exclusivamente a su uso como tal.
La acreditación del uso como vivienda o como oficina de la edificación o parte de la misma por parte del arrendatario podrá ser efectuada por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.
Por lo que se refiere a la valoración de las pruebas, hay que señalar que en el ordenamiento jurídico español rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.
De acuerdo con todo lo anterior, en la medida en que la edificación objeto de arrendamiento a que se refiere el escrito de consulta se destine a vivienda y no al desarrollo de actividades empresariales por parte del arrendatario, resultará de aplicación la exención establecida en el citado artículo 20.Uno.23º.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006. arts. 22 y 23; Ley 37/1992, art. 20