Las cantidades percibidas por desplazamiento no constituyen rendimiento gravable del trabajo cuando se trata de reembolso de gastos de desplazamiento incurridos por cuenta de la Universidad (sin relación laboral o estatutaria), siempre que: (i) no sea aplicable el régimen de exoneración de dietas del art. 9 RD 439/2007 por ausencia de relación laboral/funcionarial; (ii) los gastos sean efectivamente soportados por la Universidad; (iii) exista equivalencia entre cantidad reembolsada y gasto real; y (iv) la compensación no suponga retribución directa o indirecta por la prestación de servicios. La DGT descarta la aplicación del régimen de dietas exoneradas y reconoce el carácter no renumerativo del reembolso cuando se cumplen estos requisitos de gasto por cuenta de tercero.
Hechos
La Universidad consultante, en el desarrollo de su actividad docente y de investigación, incorpora a personas relevantes para colaborar de manera ocasional, voluntaria y gratuita en dichas actividades de docencia e investigación.
Se trata de nombramientos honoríficos sin derecho a retribución, considerándose los trabajos de colaboración ocasional y a título de benevolencia. No obstante, la Universidad abona a los mismos unos importes o dietas, a tanto alzado, con la finalidad de cubrir los gastos en los que los referidos profesionales incurren en el desarrollo de su colaboración, tales como los gastos de locomoción.
Cuestión planteada
Tratamiento de las cantidades que se perciban en compensación de los gastos de desplazamiento a efectos del IRPF.
Contestación
En relación a los gastos de desplazamiento y la posibilidad de aplicación del régimen previsto en el artículo 9 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31) sobre la Renta de las Personas Físicas, referente a la exoneración de gravamen de dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia, procede señalar que no es aplicable al caso planteado en relación a las personas relevantes que la Universidad incorpora de manera ocasional para el desarrollo de su actividad.
La exoneración de gravamen de las dietas (asignaciones para gastos de locomoción y de manutención y estancia) sólo opera en los supuestos en los que los desplazamientos vienen impuestos por el empleador y ocasionan al empleado unos gastos. Así, tanto la normativa laboral como la propia del régimen estatutario de los funcionarios públicos contemplan las dietas como resarcimiento de los gastos en que incurre el trabajador o funcionario cuando la empresa o la Administración ordena la realización de determinado trabajo fuera del lugar habitual en que el mismo se desempeña, circunstancia que no concurre en el presente caso. No obstante lo anterior, para aquellos contribuyentes que no tienen una relación laboral o estatutaria, también puede incurrirse en gastos de desplazamiento que sean consecuencia de la actividad desarrollada por estas personas, en este caso sería por colaborar en actividades de docencia e investigación para las que han sido incorporados por determinada Universidad, pero no bajo las circunstancias de desplazamiento previstas en el artículo 9 del Reglamento.
En estos supuestos a la Universidad se le producen unos gastos como consecuencia de la incorporación de tales personas, entre los que se encuentran los de desplazamientos de los mismos, que no constituyen retribución, ni directa ni indirectamente, de la prestación de un servicio de dichos profesionales, del mismo modo que no existe renta cuando una persona utiliza los medios que le pone a su disposición su pagador para desarrollar su actividad, como, por ejemplo, por la utilización de la sala de reuniones.
No obstante, para que pueda apreciarse que existe un «gasto por cuenta de un tercero», en este caso de la Universidad, es preciso que se cumplan los siguientes requisitos:
1º.- Que como consecuencia de la relación que une al contribuyente con el pagador no se tenga derecho al régimen de dieta exonerada de gravamen en los términos previstos en la Ley y el Reglamento.
2º.- Que los gastos en que incurra, en este caso la Universidad, tengan por objeto poner a disposición de las personas que se incorporan para colaborar los medios para que estos puedan realizar sus funciones, entre los que se encuentran los necesarios para su desplazamiento. Por el contrario, si el «pagador» se limitara a reembolsar los gastos en que aquellos han incurrido, sin que pueda acreditarse que estrictamente vienen a compensar los gastos por el necesario desplazamiento para el ejercicio de sus funciones, podríamos estar en presencia de una verdadera retribución, en cuyo caso las cuantías percibidas estarían plenamente sometidas al Impuesto y a su sistema de retenciones.
En consecuencia:
- Si la Universidad pone a disposición de tales personas los medios para que este acuda al lugar en el que debe realizar sus funciones, es decir, proporciona el medio de transporte y, en su caso, el alojamiento, no existirá renta para ellos, pues no existe ningún beneficio particular para los mismos.
- Si la Universidad reembolsa a tales personas los gastos en los que han incurrido para desplazarse hasta el lugar donde va a desarrollar sus funciones y éstos no acreditan que estrictamente vienen a compensar dichos gastos, o les abona una cantidad para que decidan libremente cómo acudir, estamos en presencia de una renta dineraria sujeta a retención.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF. RD 439/2007, Art. 9