La exención patrimonial de participaciones en entidades requiere que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de patrimonio inmobiliario; esto se valora por la afectación económica de los inmuebles conforme a criterios IRPF. La DGT no condiciona dicha exención a que la totalidad de los inmuebles estén alquilados, sino a que no concurra ninguna de las dos condiciones objetivas del artículo 4.8.2.a (más del 50% del activo en valores o no afecto a actividades económicas durante más de 90 días). Las cuestiones relativas a la categoría laboral de administrador, retribución del cargo y compatibilidad con oficina de farmacia carecen de relevancia directa para la determinación de la exención patrimonial y quedan fuera del alcance de esta consulta vinculante.
Hechos
Titular de farmacia y administradora de sociedad limitada de arrendamiento de inmuebles cuyo capital pertenece a la consultante y a sus padres.
Cuestión planteada
En relación con la actividad de arrendamiento, cuestiones referidas a la categoría laboral de la persona empleada, existencia de un mínimo de remuneraciones por el desempeño de funciones de administradora, eventual incompatibilidad de tales funciones con el desarrollo de la oficina de farmacia y obligación de hacer constar en los Estatutos de la sociedad el carácter retribuido o no del cargo de Administrador. Asimismo, necesidad de que la totalidad de los inmuebles estén alquilados para considerarlos afectos a la actividad.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio establece la exención en los términos siguientes:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
Como puede advertirse, es la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) la que determina si la actividad desarrollada por la entidad tiene el carácter de económica a los efectos del acceso a la exención en el impuesto patrimonial. En el mismo sentido, el artículo 1.2 del Real Decreto 1794/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio se remite igualmente al cumplimiento de las circunstancias del artículo 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras normas tributarias, hoy artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los No Residentes y sobre el Patrimonio.
De acuerdo con dicho artículo y apartado de la Ley 35/2006 es preciso que se cumplan dos circunstancias para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda considerarse como actividad económica: la existencia de un local exclusivamente destinado a la gestión de la actividad y que, para su ordenación, se cuente con, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. Se trata de que exista una infraestructura mínima, una organización de medios personales y materiales que justifique la calificación como económica de la actividad.
En el caso de la actividad descrita en el escrito de consulta, dicha persona empleada “presta sus servicios como limpiadora”, por lo que, como es obvio, no ordena ni gestiona la actividad. Siendo esto así, no se cumple uno de los dos requisitos citados y, por ende, tampoco procederá ni la calificación como económica de la actividad a efectos del IRPF ni, por lo expuesto, la posibilidad de exención en el impuesto patrimonial.
Se trata de un requisito necesario que, al no concurrir, priva de sentido la contestación de las consultas que plantea el escrito de consulta, referidas al cumplimiento por la consultante, en cuanto directivo, de requisitos adicionales para el disfrute de una exención que, como se ha indicado, no procede.
En cualquier caso, tal y como también resulta de la remisión que hace al IRPF el artículo y apartado antes reproducido, la afectación de los inmuebles a una actividad exige que sean necesarios para la obtención de rendimientos, cuestión que, en principio, no parece quedar subordinada a su efectivo arrendamiento, pero que, por su naturaleza fáctica, ha de valorarse por el órgano gestor que corresponda.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 4-Ocho-Dos