La consultante debe solicitar ante la AEAT tanto el número EORI (obligatorio para operadores económicos que realicen actividades aduaneras) como el alta en el Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI/censo VIES), siendo estas inscripciones independientes y necesarias para realizar operaciones comerciales intracomunitarias. La asignación del número EORI no autoriza por sí sola la realización de operaciones intracomunitarias sin la previa inscripción en el ROI.
Hechos
La consultante es una sociedad mercantil establecida en las Islas Canarias que pretende adquirir bienes en la República Checa y Alemania para transportarlos a Italia en donde serán revendidos.
Dichos bienes en ningún momento serán introducidos en el territorio de aplicación del impuesto ni en territorio canario produciéndose el transporte de forma directa entre dichos Estados miembros.
Cuestión planteada
Si como consecuencia de la realización de las operaciones anteriores debe la consultante darse de alta en el registro de operadores intracomunitarios así como obtener un número EORI de operador económico y Administración tributaria ante la que debe instar dicha inscripción.
Contestación
A) En relación con las cuestiones relacionadas con el Comercio Exterior, se informa lo siguiente:
1.- El apartado 1 del artículo 9 del Reglamento (UE) nº 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el Código Aduanero de la Unión (DO L 269 de 10 de octubre), establece que: “Los operadores económicos establecidos en el territorio aduanero de la Unión se registrarán ante las autoridades aduaneras responsables del lugar en que estén establecidos”.
El número de registro e identificación de los operadores económicos (número EORI), que fue creado por el Reglamento (CE) nº 312/2009 de la Comisión, es un número de identificación único en la Unión Europea, asignado por las autoridades aduaneras, que debe ser utilizado para la identificación de los operadores económicos y otras personas en todas sus relaciones con las autoridades aduaneras.
Por tanto, todos los operadores económicos que realicen actividades aduaneras en la Unión, deben, como señala el artículo 9.1 del Código Aduanero, obtener un número EORI. Cada Estado miembro es competente para registrar a aquéllos operadores establecidos en el mismo. Por tanto, la aduana española es competente para registrar a los operadores establecidos en España.
No obstante lo anterior, los operadores económicos que vayan a realizar operaciones comerciales con otros Estados de la Unión Europea, bien sean intercambio de bienes o de servicios, deben darse de alta como operadores intracomunitarios, lo cual supone su inscripción en el censo VIES del Estado o Estados miembros donde realice operaciones (Sistema de intercambio de información sobre el IVA).
Es decir, un operador a quien se asigne un número EORI no podrá, por este hecho, realizar operaciones intracomunitarias, salvo que esté igualmente dado de alta en el censo de operadores intracomunitarios (ROI).
Por tanto, en el caso planteado en la consulta, la solicitud del número EORI y la solicitud de alta en el ROI deben realizarse en la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
B) En relación con las cuestiones relacionadas con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:
2.- De conformidad con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el valor añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 5 de la Ley 37/1992 señala que:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
Define el artículo 5, en su apartado dos, de la Ley del impuesto las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Adicionalmente, con el artículo 8 de la Ley 37/1992 pueden definirse las entregas de bienes como “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.”.
De acuerdo con lo anterior, puede concluirse que la consultante tiene, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional y las operaciones de venta de bienes por ella efectuadas deben ser calificadas como entregas de bienes que estarán sujetas al impuesto cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
3.- De acuerdo con el escrito de consulta, la consultante pretende adquirir bienes en Estados miembros distintos del Reino de España y transportarlos a Italia sin que los bienes lleguen nunca a introducirse en el territorio español de aplicación del impuesto ni en las Islas Canarias.
En la operativa anterior, no se producirá ningún hecho imponible por el que el Impuesto sobre el Valor Añadido se devengue en el territorio de aplicación del impuesto, sin perjuicio de las consecuencias fiscales que dicha operativa tenga en los Estados miembros implicados.
A estos efectos, debe la consultante recordar que las entregas intracomunitarias de bienes exentas son objeto de regulación en el artículo 138.1 de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11 de diciembre) que establece que:
“1. Los Estados miembros eximirán las entregas de bienes expedidos o transportados, fuera de su territorio respectivo pero dentro de la Comunidad, por el vendedor, por el adquiriente o por cuenta de ellos, efectuadas para otro sujeto pasivo, o para una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, actuando en su condición de tal en un Estado miembro distinto del de partida de la expedición o del transporte de los bienes.”.
Adicionalmente, el apartado 2, letra c), del mismo precepto también prevé la exención de:
“c) las entregas de bienes que consistan en transferencias con destino a otro Estado miembro, a las que serían aplicables la exenciones previstas en el apartado 1 y en las letras a) y b) si se efectuasen para otro sujeto pasivo.”.
Adicionalmente, de conformidad con el artículo 20 de la Directiva del impuesto:
“Se considerará «adquisición intracomunitaria de bienes» la obtención del poder de disposición como propietario de un bien mueble corporal expedido o transportado, con destino al adquiriente, por el vendedor, por el adquiriente o por cuenta de ellos, hacia un Estado miembro distinto del de partida de la expedición o del transporte del bien.
(…).”.
Y, por su parte, el artículo 21 de la Directiva del impuesto asimila a las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuada a título oneroso “la afectación por un sujeto pasivo a las necesidades de su empresa de un bien expedido o transportado, por el sujeto pasivo o por su cuenta, a partir de otro Estado miembro en el cual el bien ha sido producido, extraído, transformado, comprado, adquirido a efectos de lo dispuesto en la letra b) del apartado 1 del artículo 2 o importado por el sujeto pasivo, en el marco de su empresa, en este otro Estado miembro.”.
De acuerdo con lo anterior, la consultante parece que está efectuando operaciones intracomunitarias de bienes, sean éstas entregas intracomunitarias de bienes o bien transferencias de bienes que, al ser objeto de transporte a Italia determinará, en su caso, la realización en territorio italiano y como corolario de las operaciones de entrega intracomunitaria o transferencia de bienes, la realización, respectivamente, de una adquisición intracomunitaria por parte del cliente de la consultante o bien la realización de una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes por la propia consultante.
No obstante, no es competente este Centro directivo para pronunciarse acerca del tratamiento fiscal que deben recibir las operaciones descritas en el escrito de la consulta pues, como se ha señalado anteriormente, no se produce en dicho esquema ningún hecho imponible en el territorio de aplicación del impuesto.
La Directiva del impuesto contempla en su artículo 214 lo siguiente para aquellos empresarios o profesionales que realicen determinadas operaciones intracomunitarias:
“1. Los Estados miembros adoptarán las medidas necesarias para que las personas siguientes sean identificadas con un número individual:
a) todos aquellos sujetos pasivos, a excepción de los previstos en el apartado 2 del artículo 9, que efectúen en su territorio respectivo entregas de bienes o prestaciones de servicios que les confieran derecho a deducción y que no sean entregas de bienes o prestaciones de servicios en las que el deudor del IVA sea exclusivamente el destinatario, de conformidad con los artículos 194 a 197 y con el artículo 199;
b) los sujetos pasivos o las personas jurídicas que no sean sujetos pasivos que efectúen adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al IVA de conformidad con la letra b) del apartado 1 del artículo 2 o que hayan ejercitado la opción prevista en el apartado 3 del artículo 3 de someter al IVA sus adquisiciones intracomunitarias;
c) los sujetos pasivos que efectúen en su territorio respectivo adquisiciones intracomunitarias de bienes para la realización, fuera de ese territorio, de operaciones comprendidas en las actividades a que se refiere el párrafo segundo del apartado 1 del artículo 9;
d) los sujetos pasivos que reciban en el interior de su territorio respectivo servicios respecto de los cuales sean deudores del IVA con arreglo al artículo 196;
e) los sujetos pasivos establecidos en su territorio respectivo que presten servicios en el territorio de otro Estado miembro en el cual el deudor del IVA sea exclusivamente el destinatario del servicio según lo dispuesto en el artículo 196.
2. Los Estados miembros podrán no proceder a la identificación de determinados sujetos pasivos que efectúen operaciones con carácter ocasional como las previstas en el artículo 12.”.
Adicionalmente, el artículo 216 de la Directiva del impuesto establece que “los Estados miembros adoptarán las medidas necesarias para que su sistema de identificación permita distinguir a los sujetos pasivos que se mencionan en el artículo 214 y garantice así la correcta aplicación del régimen transitorio de tributación de las operaciones intracomunitarias contemplado en el artículo 402.”.
De acuerdo con lo anterior, corresponde a las autoridades fiscales de los Estados miembros implicados en la operativa seguida por la consultante determinar si la consultante debe identificarse en sus sistemas.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 13 y 15. RIVA RD 1624/1992 art. 78