El régimen especial del recargo de equivalencia (RE) es aplicable a comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en atribución de rentas (IRPF), siempre que realicen entregas de bienes sin transformación y cumplan el requisito del 80% de ingresos procedentes de operaciones no empresariales (Seguridad Social, consumidores finales). La consulta descarta la aplicación del RE a sujetos que hayan sometido los productos a procesos de fabricación, elaboración o manufactura, salvo respecto a otros bienes comercializados en estado de adquisición; no obstante, el requisito porcentual no resulta exigible a comerciantes minoristas registrados en Actividades Económicas que no tengan registros del ejercicio anterior o acudan a estimación objetiva sin renuncia a módulos.
Hechos
El consultante es un empresario persona física que lleva a cabo la actividad de venta on-line de ropa personalizada. El cliente elige el nombre que quiere que figure en la prenda así como la talla, color, dibujo o icono y tipo de texto y etiqueta entre las distintas alternativas que ofrece en su tienda on-line.
El consultante envía a su proveedor cada pedido de su cliente para que le fabrique el producto con las indicaciones propuestas por aquel.
El consultante está dado de alta en los epígrafes 474 y 651.2 del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Cuestión planteada
Régimen aplicable a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE de 29 de diciembre), el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.
2.- Por otro lado, el concepto de comerciante minorista se incluye en el artículo 149, apartado uno, de la citada Ley, en virtud del cual tienen tal consideración los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:
“1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.
No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.
2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.
El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.
b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista."
3.- Por su parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), establece lo siguiente:
"A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones:
1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos.
2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos.
3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento.
4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos.
5º. La confección y colocación de cortinas y visillos.
6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros."
La personalización de las prendas de vestir (ropa, objetos calzado, etc.) objeto de consulta, mediante la grabación en ellas de dibujos, diseños o nombres, realizados por terceros para el consultante, previamente seleccionados por el comprador, constituye a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido un proceso de elaboración, cuya realización supone la exclusión de la consideración de comerciante minorista, respecto de dichos productos, del empresario o profesional que las efectúe.
4.- El artículo 37 del Reglamento del Impuesto declara que:
“1. El régimen simplificado se aplicará respecto de cada una de las actividades incluidas en el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto aquéllas a las que fuese de aplicación cualquier otro de los regímenes especiales regulados en el Título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
A efectos de la aplicación del régimen simplificado, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en la Orden Ministerial que regule este régimen.
2. La determinación de las operaciones económicas incluidas en cada una de las actividades comprendidas en el apartado 1 de este artículo deberá efectuarse según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en que resulten aplicables”.
Por su parte, la Orden HAP/2206/2013, de 26 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2014 el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 28 de noviembre), en su apartado primero contempla entre las actividades a las que será aplicable el régimen simplificado el epígrafe 474.1 “Impresión de textos e imágenes”.
5.- En consecuencia:
El régimen especial del Recargo de equivalencia no será aplicable en ningún caso a las ventas de prendas de vestir efectuadas por el consultante, que hayan sido sometidos a algún proceso de fabricación, elaboración o manufactura por ella o por un tercero por su cuenta, en particular, a aquellas operaciones referidas en el último párrafo del punto 2 anterior.
En tal caso, dicha actividad, cuando el consultante solo deba matricularse en el epígrafe 474.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas, deberá tributar en el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido y siempre que no se hubiese renunciado expresamente a la aplicación de dicho régimen.
Por último, si el consultante a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas debe matricularse en los epígrafes 474.1 y 651.2 para el conjunto de su actividad, según se indica en el escrito de consulta, deberá tributar por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido, dado que conforme a lo previsto en el artículo 36, apartado 1, letra e), del Reglamento del Impuesto, por la actividad el epígrafe 474.1 el consultante no podrá tributar por el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 148-149. RIVA RD 1624/1992 art. 54