La deducción por vivienda habitual regulada en el artículo 68 LIRPF permite al contribuyente deducir las cantidades satisfechas por adquisición o rehabilitación de su residencia habitual, con una base máxima de 9.040 euros anuales. Cuando se adquiere una nueva vivienda habitual habiendo practicado deducción en anteriores, no procede deducción en la nueva hasta que las inversiones realizadas superen las efectuadas en las previas que fueron objeto de deducción. El derecho a practicar esta deducción en 2021 existe desde la entrada en vigor del tributo, siendo viable la presentación de declaración complementaria para ejercitarla si no fue practicada en su momento, siempre que se cumplan los requisitos de sujeción y no haya transcurrido el plazo de prescripción.
Hechos
El consultante reinvirtió en una segunda vivienda el dinero obtenido en la venta de una casa. Indica que, hasta cierta cantidad no podía practicar la deducción por haberla practicado por la precedente casa; y que cree que ese límite ya se superó en 2021, de conformidad con la información que maneja.
Cuestión planteada
Solicita se le indique si en 2021 ya pudo comenzar a practicar la deducción, y si, en caso afirmativo, puede presentar una declaración complementaria por el IRPF correspondiente a 2021.
Contestación
A. La deducción por inversión en vivienda habitual, en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012 -desde 2007 y en similares términos a su redacción precedente-, se recoge en los artículos 68.1, 70 y 78 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. Siendo el primero de dichos artículos, concretamente en su número 1º, donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse un determinado porcentaje “de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, A continuación, dispone la formación de la base de deducción, en los siguientes términos:
“La base máxima de esta deducción será de 9.040 euros anuales [9.015,00 euros en los ejercicios 2007 a 2010] y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento.”.
Si un contribuyente tiene derecho a practicar la deducción por una segunda vivienda habitual en el tiempo, habiendo practicado dicha deducción por una precedente vivienda habitual o/y haberse acogido a la exención por reinversión en vivienda habitual por la venta de esta, habrá de observar lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF, que establece:
“2.º Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.”.
Por tanto, en estos casos únicamente podrá iniciarse la práctica de la deducción por una nueva vivienda habitual, y siempre en función de las cantidades que satisfaga en el período de que se trate, una vez que el conjunto de las cantidades satisfechas a lo largo del tiempo por la adquisición de la nueva habitual supere a la suma de: a) las cantidades invertidas en sus anteriores viviendas habituales en la medida en que estas hubiesen sido objeto de deducción efectiva, más, si fuese el caso, b) el importe de las ganancias patrimoniales generadas en la transmisión de precedentes viviendas habituales en la medida que hubiesen resultado exoneradas de gravamen por reinversión en la siguiente habitual.
B. Con efectos desde 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), ha suprimido el apartado 1 del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que regulaba la deducción por inversión en vivienda habitual, por tanto, quedando esta suprimida.
No obstante lo anterior, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite seguir practicando dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición establece lo siguiente:
“Disposición transitoria decimoctava. Deducción por inversión en vivienda habitual.
1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:
a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
b) (…)
c) (…)
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1 y 78 de la Ley del Impuesto, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.
3. Los contribuyentes que por aplicación de lo establecido en esta disposición ejerciten el derecho a la deducción estarán obligados, en todo caso, a presentar declaración por este Impuesto y el importe de la deducción así calculada minorará el importe de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del Impuesto a los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 69 de esta Ley.
4. (…)”
De lo anteriormente dispuesto se desprende que a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes si bien, se introduce un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, que podrán seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.
Ahora bien, al respecto debe tenerse en cuenta que para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
En el caso de que resulte de aplicación el citado régimen transitorio, la deducción se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la Ley del Impuesto en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma. Igualmente, resultarán de aplicación lo establecido en los artículos 54 a 56 y disposiciones transitorias novena y décima del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF.
Conforme a todo ello, en el presente caso, partiendo de la hipótesis de que con anterioridad a 1 de enero de 2013 se cumplían todos los requisitos para aplicar la deducción respecto de la vivienda objeto de consulta, no pudiendo practicarla entonces, exclusivamente, en virtud de lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF, vigente a 31 de diciembre de 2012, en la medida en que concurran todas las circunstancias señaladas y la vivienda constituya su actual residencia habitual, podrá comenzar a practicar la deducción por su adquisición cuando, de conformidad con la normativa vigente, la cuantía invertida en esta supere las cantidades señaladas en el referido precepto, artículo 68.1.2º de la LIRPF.
En cuanto a su solicitud de saber si ya en 2021 pudo comenzar a practicar la deducción por la citada vivienda, cabe señalar que este Centro Directivo carece de competencias para conocer y disponer de los datos que para ello se necesitarían disponer. En su caso, y por los que pudiera conocer la Agencia Estatal de la Agencia Tributaria pudiera dirigirse a esta, por si estuviese en condiciones de facilitársela. No obstante, indicarle que compete al contribuyente la solicitada cuantificación debiendo justificarla suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre –BOE del 18–), ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas.
Por último, si ya desde algún ejercicio pasado, hubiese podido practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, procedería solicitar, en función de cantidades que no se hayan considerado en las sucesivas bases de deducción anual, la devolución de ingresos indebidos, respecto de aquellos ejercicios no prescritos de conformidad con lo dispuesto en el artículo 66 y siguientes de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, Ley General Tributaria.
La solicitud de rectificación de las autoliquidaciones practicadas habrá de realizarse a través del procedimiento que regulan los artículos 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y 126 a 129 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Arts. 68.1.1º, 68.1.2º, 120.3 y DT 18ª
RD 439/2007 Art. 41. 41 bis y 54.1.