La operación de escisión total proporcional descrita reúne los requisitos del artículo 76.2.1.a) LIS para acogerse al régimen especial del capítulo VII del título VII LIS. Dado que la distribución de valores a los socios mantiene proporción con sus participaciones en la entidad que se escinde, no resulta exigible la constitución de ramas de actividad. La aplicación del régimen queda condicionada al cumplimiento del artículo 89.2 LIS, que impide su utilización cuando la operación tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal, siendo relevante la acreditación de motivos económicos válidos.
Hechos
La presente consulta es ampliación de otra anterior, con fecha de salida de registro de este Centro Directivo el 31 de marzo de 2014 y número V0873-14, relativa a la aplicabilidad del régimen especial de neutralidad fiscal a unas operaciones de reestructuración.
De conformidad con lo expuesto en la consulta anterior, se han realizado alguna de las operaciones que en su momento se plantearon:
- Constitución de la sociedad HOLDING.
- Aportación a HOLDING de las participaciones en las entidades A, B, C, E, F, G, H y J.
- Fusión de las entidades H, I y J.
Tras las operaciones anteriores, HOLDING participa, entre otras, en las entidades A (50%) y C (80%).
Por otro lado, la sociedad K participa en las entidades A (50%), C (20%) y D (50%).
En la presente consulta se plantea realizar una operación de escisión total de la sociedad K, en lugar de la operación de escisión parcial que planteaba la anterior consulta, en virtud de la cual, dividiría en dos partes su patrimonio social, y lo transmitiría en bloque a la sociedad HOLDING y a una entidad de nueva constitución (N1), como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus accionistas, con arreglo a una norma proporcional, de los valores representativos de cada una de las dos sociedades beneficiarias y, en su caso, de una compensación en dinero que, en ningún caso excederá del 10% del valor nominal. La entidad HOLDING recibiría las participaciones en las sociedades A (50%) y C (20%), mientras que N1 recibiría las participaciones en otras entidades.
Esta operación se pretende realizar con la siguiente finalidad:
- Racionalizar las actividades del grupo familiar mediante la centralización y coordinación de las actividades actuales y futuras, estableciendo, asimismo, un centro de decisión estable e independiente de sus participadas.
- Conseguir la separación total de la gestión de las dos actividades empresariales diferentes, con autonomía plena, la mayor racionalización de las actividades en términos de eficiencia, competitividad, estructura financiera apropiada, así como la mejora de la gestión empresarial.
- Agrupar los activos de inversión del grupo en dos sociedades, consiguiendo un notable incremento de los fondos propios, mejorando la efectividad frente a terceros y especialmente de cara a las entidades financieras, a efectos de obtener la financiación necesaria y en mejores condiciones económicas, asegurando una estabilidad financiera y de tesorería.
- Obtener una gestión más planificada, con reducción de costes, optimizando los recursos de las sociedades que intervienen al unir sus estructuras comerciales y productivas. Se espera que las fusiones supongan un ahorro de costes en el desarrollo de la actividad económica contemplada en su conjunto, al concentrar los recursos y evitar la dispersión de coste, contabilidades y personal, evitando la ineficacia en términos de gestión, de gastos y frente a terceros.
- Poder abordar, habida cuenta de la coyuntura económica actual, agrupando el patrimonio mobiliario e inmobiliario del grupo familiar, proyectos económicos que actualmente serían de inviable realización por falta de medios y recursos financieros para ello.
- Facilitar con la simplificación de la estructura empresarial, los acuerdos societarios y de sucesión familiar en las sociedades.
Cuestión planteada
Si la operación planteada podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Y si los motivos económicos pueden considerarse como válidos a efectos de la aplicación del citado régimen especial.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1.a) de la LIS considera escisión la operación por la cual “Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”.
En este sentido, los artículos 69, y 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76 de la LIS.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 76 de la LIS, señala que “En los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad.”.
Puesto que, tal y como se desprende del escrito de consulta, la operación descrita es una operación de escisión total proporcional, no será necesario que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad, por lo que a la operación de escisión total proyectada de la entidad K podrá aplicarse el régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS.
Por su parte, el artículo 89.2 de la LIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.
En el escrito de consulta se indica que la operación se pretende realizar con la finalidad de racionalizar las actividades del grupo familiar mediante la centralización y coordinación de las actividades actuales y futuras, estableciendo, asimismo, un centro de decisión estable e independiente de sus participadas; conseguir la separación total de la gestión de las dos actividades empresariales diferentes, con autonomía plena, la mayor racionalización de las actividades en términos de eficiencia, competitividad, estructura financiera apropiada, así como la mejora de la gestión empresarial; agrupar los activos de inversión del grupo en dos sociedades, consiguiendo un notable incremento de los fondos propios, mejorando la efectividad frente a terceros y especialmente de cara a las entidades financieras, a efectos de obtener la financiación necesaria y en mejores condiciones económicas, asegurando una estabilidad financiera y de tesorería; obtener una gestión más planificada, con reducción de costes, optimizando los recursos de las sociedades que intervienen al unir sus estructuras comerciales y productivas. Se espera que las fusiones supongan un ahorro de costes en el desarrollo de la actividad económica contemplada en su conjunto, al concentrar los recursos y evitar la dispersión de coste, contabilidades y personal, evitando la ineficacia en términos de gestión, de gastos y frente a terceros; poder abordar, habida cuenta de la coyuntura económica actual, agrupando el patrimonio mobiliario e inmobiliario del grupo familiar, proyectos económicos que actualmente serían de inviable realización por falta de medios y recursos financieros para ello; y facilitar con la simplificación de la estructura empresarial, los acuerdos societarios y de sucesión familiar en las sociedades. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la entidad consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76 y 89