La DGT descarta que informes de contenido tipo "c" del CDTI o del Ministerio de Ciencia sean por sí solos suficientes para cumplir el requisito de calificación del artículo 39.2.d) LIS; la concurrencia de desviaciones técnicas en la ejecución del proyecto requiere acreditación adicional ante la Administración tributaria, sin que la DGT pueda pronunciarse sobre qué medios de prueba resulten válidos (competencia del órgano inspector). Tampoco es posible obtener pronunciamiento sobre si la emisión tardía del informe motivado vinculante tras finalizar las actividades genera obligaciones probatorias distintas, por tratarse de valoraciones de prueba.
Hechos
La entidad consultante pertenece a un grupo multinacional de telecomunicaciones que ha invertido de forma continua desde sus comienzos en investigación y desarrollo con centros de I+D en todo el mundo, incluido uno en España.
Cuestión planteada
1. a) Si se entenderá cumplido el requisito establecido en la letra d) del apartado 2 del artículo 39 de la LIS cuando se tenga un informe motivado de contenido tipo "c" -al que se refiere la letra c) del artículo 35 de la LIS y la letra c) del artículo 2 del Real Decreto 1432/2003- emitido por el Centro para el Desarrollo Tecnológico Industrial (CDTI) que califique la actividad realizada como actividad de I+D, supeditado a que el proyecto no sufra desviaciones técnicas en su desarrollo y se acredite la ausencia de desviación (i.e., que se acredite el cumplimiento de las condiciones que motivaron la calificación del proyecto emitido por el CDTI).
b) Si, igualmente, serían válidos los informes motivados vinculantes de contenido ''tipo c'' emitidos por el Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades a efectos del cumplimiento del requisito establecido en la letra d) del apartado 2 del artículo 39 de la LIS en cuanto a la calificación de la actividad como investigación y desarrollo o innovación tecnológica, teniendo en cuenta que no existe remisión reglamentaria ninguna en el artículo 39 de la LIS.
2.a) En el caso que la documentación presentada por la empresa al Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades para instar el inicio del procedimiento de emisión de informes motivados vinculantes de tipo ''c'' para un determinado proyecto, de acuerdo a los requerimientos del artículo 5 del Real Decreto 1432/2003, corresponda a actividades efectivamente realizadas, al ser iniciado el procedimiento con posterioridad al completo desarrollo de las actividades que integran el proyecto, se cuestiona si sería necesario o no -tal como considera el consultante- aportar pruebas adicionales que acrediten la ausencia de desviación técnica para dar cumplimiento a la letra d) del apartado 2 del artículo 39 de la LIS. Este sería el caso de proyectos de un año de duración, para los cuales el procedimiento se inste por parte de la consultante con posterioridad a la finalización del ejercicio fiscal en que se desarrolló el proyecto.
b) En el caso de que determinadas actividades de un proyecto se desarrollen con posterioridad al inicio del procedimiento de emisión del informe motivado vinculante de contenido tipo ''c'', se pide confirmación de que la consultante puede aportar cualquier medio de prueba admitido en Derecho para acreditar la ausencia de desviación técnica en el desarrollo de la actividad. En concreto, se solicita criterio sobre si, entre otros, cabría darle validez a los siguientes medios de prueba y a los agentes autorizados para realizar informes válidos a estos efectos: (i) los informes de seguimiento del CDTI; (ii) documentación con el contenido definido en el Anexo II del Real Decreto 1432/2003, elaborada por la propia consultante; (iii) informes periciales emitidos por terceras partes independientes, entre otras, por una entidad de servicios profesionales contratada por la consultante, que se pronuncien sobre los medios de prueba en el punto (ii).
Contestación
En primer lugar, es preciso señalar lo dispuesto en el artículo 88.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en virtud del cual:
“1. Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.”
Conforme a lo anterior, los obligados tributarios solo podrán formular consultas tributarias respecto al régimen, clasificación o calificación tributaria que les corresponda, por lo que la contestación a la presente consulta no puede versar sobre la habilitación reglamentaria de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ni tampoco sobre los medios de prueba para acreditar la correcta aplicación del sistema tributario, aspecto éste que corresponderá valorar al órgano de la Administración tributaria competente a tal efecto.
Por otra parte, el artículo 39.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece:
“2. No obstante, en el caso de entidades a las que resulte de aplicación el tipo de gravamen previsto en el apartado 1 o en el apartado 6 del artículo 29 de esta Ley, las deducciones por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica a que se refieren los apartados 1 y 2 del artículo 35 de esta Ley, podrán, opcionalmente, quedar excluidas del límite establecido en el último párrafo del apartado anterior, y aplicarse con un descuento del 20 por ciento de su importe, en los términos establecidos en este apartado. En el caso de insuficiencia de cuota, se podrá solicitar su abono a la Administración tributaria a través de la declaración de este Impuesto, una vez finalizado el plazo a que se refiere la letra a) siguiente. Este abono se regirá por lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo, sin que, en ningún caso, se produzca el devengo del interés de demora a que se refiere el apartado 2 de dicho artículo 31.
El importe de la deducción aplicada o abonada, de acuerdo con lo dispuesto en este apartado, en el caso de las actividades de innovación tecnológica no podrá superar conjuntamente el importe de 1 millón de euros anuales. Asimismo, el importe de la deducción aplicada o abonada por las actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, de acuerdo con lo dispuesto en este apartado, no podrá superar conjuntamente, y por todos los conceptos, los 3 millones de euros anuales. Ambos límites se aplicarán a todo el grupo de sociedades, en el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
Para la aplicación de lo dispuesto en este apartado, será necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) Que transcurra, al menos, un año desde la finalización del período impositivo en que se generó la deducción, sin que la misma haya sido objeto de aplicación.
b) Que la plantilla media o, alternativamente, la plantilla media adscrita a actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica no se vea reducida desde el final del período impositivo en que se generó la deducción hasta la finalización del plazo a que se refiere la letra c) siguiente.
c) Que se destine un importe equivalente a la deducción aplicada o abonada, a gastos de investigación y desarrollo e innovación tecnológica o a inversiones en elementos del inmovilizado material o inmovilizado intangible exclusivamente afectos a dichas actividades, excluidos los inmuebles, en los 24 meses siguientes a la finalización del período impositivo en cuya declaración se realice la correspondiente aplicación o la solicitud de abono.
d) Que la entidad haya obtenido un informe motivado sobre la calificación de la actividad como investigación y desarrollo o innovación tecnológica o un acuerdo previo de valoración de los gastos e inversiones correspondientes a dichas actividades, en los términos establecidos en el apartado 4 del artículo 35 de esta Ley.
Adicionalmente, en el supuesto de que los gastos de investigación y desarrollo del período impositivo superen el 10 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del mismo, la deducción prevista en el apartado 1 del artículo 35 de esta Ley generada en dicho período impositivo podrá quedar excluida del límite establecido en el último párrafo del apartado anterior, y aplicarse o abonarse con un descuento del 20 por ciento de su importe en la primera declaración que se presente transcurrido el plazo a que se refiere la letra a) anterior, hasta un importe adicional de 2 millones de euros.
El incumplimiento de cualquiera de estos requisitos conllevará la regularización de las cantidades indebidamente aplicadas o abonadas, en la forma establecida en el artículo 125.3 de esta Ley.”
Asimismo, el apartado 4 del artículo 35 de la LIS prevé:
“4. Aplicación e interpretación de la deducción.
a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Economía y Competitividad, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del contribuyente como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.
(…)”.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 del Real Decreto 1432/2003, de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, la competencia para la emisión de tales informes es la siguiente:
“1. El órgano competente para emitir los informes motivados a los que se refiere este real decreto es el Director General de Política Tecnológica del Ministerio de Ciencia y Tecnología.
2. En aquellos supuestos en los que el informe se refiera a proyectos que previamente hayan sido evaluados como consecuencia de su presentación a cualquiera de las líneas de apoyo financiero a proyectos empresariales que gestiona el Centro para el Desarrollo Tecnológico Industrial (CDTI), la competencia corresponde al director del referido organismo público.”
De lo señalado en el escrito de consulta se desprende que las cuestiones que se plantean versan sobre el informe motivado a que se refiere la letra d) del artículo 39.2 de la LIS.
Por ello, es preciso señalar que dicho informe es uno de los requisitos exigidos por la LIS para que los contribuyentes puedan solicitar a la Administración tributaria el abono de las deducciones a que se refiere el apartado 2 del artículo 39 de la LIS y cuya finalidad es que el órgano de la Administración tributaria competente para resolver dicha solicitud conozca que el importe cuyo abono se solicita corresponde a gastos de actividades de investigación y desarrollo o innovación tecnológica realizadas por el contribuyente respecto de las que los órganos competentes a tal efecto se hayan pronunciado en los términos señalados en el artículo 35.4 de la LIS.
Así, para solicitar el abono del importe de la deducción a la Administración tributaria a que se refiere el artículo 39.2 de la LIS, el contribuyente, entre otros requisitos, debe haber realizado las actividades de investigación y desarrollo o innovación tecnológica en los términos establecidos en el artículo 35 de la LIS, haber consignado en su declaración del Impuesto sobre Sociedades la deducción generada y haber solicitado su abono una vez que haya transcurrido “…al menos, un año desde la finalización del período impositivo en que se generó la deducción, sin que la misma haya sido objeto de aplicación.”
De lo anterior se desprende que el contenido del citado informe motivado debe referirse a actividades de investigación y desarrollo o innovación tecnológica realizadas respecto de las que se solicita el abono del importe de la deducción.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 35 y 39