La transmisión de un conjunto de elementos corporales e incorporales constituye no sujeción al IVA (art. 7.1 LIVA) cuando forma una unidad económica autónoma capaz de desarrollar actividad empresarial por sus propios medios, independientemente de su calificación en otros tributos. La DGT descarta la aplicación del régimen de sujeción para meras cesiones de bienes individuales o existencias, limitando la exención a universalidades totales o parciales donde los elementos transmitidos, en su combinación, resultan suficientes para realizar una actividad económica determinada sin que cada uno aisladamente fuera idóneo para ello. La conclusión depende de la verificación concreta de que los bienes transferidos reúnan carácter de unidad económica funcional, conforme a la jurisprudencia del TJUE.
Hechos
La entidad consultante tiene intención de vender una batea junto con su utillaje y aperos necesarios así como la concesión administrativa de la misma.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido o al ITPAJD.
Contestación
1.- El artículo 7 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone lo siguiente:
“1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley”.
La interpretación de los supuestos de no sujeción a que se refiere el artículo 7.1º de la Ley del Impuesto debe realizarse de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (el Tribunal, en adelante) establecida entre otras, en las Sentencias de 27 de noviembre de 2003 y de 10 de noviembre de 2011, recaídas, respectivamente en los Asunto C-497/01, Zita Modes, y C-444/10 Christel Schriever.
En este sentido, el Tribunal de Justicia señaló en el apartado 24 de la sentencia Christel Schriever que “el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias”.
Por lo que respecta a una “universalidad total de bienes” existen pocas dificultades. Se trata de la cesión de una empresa en su totalidad que comprenderá una serie de elementos diferentes, incluyendo tanto elementos materiales como inmateriales.
El concepto de «universalidad parcial de bienes» se refiere no a uno o varios elementos individuales, sino a una combinación de éstos suficiente para permitir la realización de una actividad económica, aunque esa actividad sólo forme una parte de una empresa más amplia de la que ha sido segregada. El vínculo que aglutina esos elementos consiste en que su combinación permite la realización de una actividad económica determinada, o un conjunto de actividades, mientras que cada uno de ellos por separado sería insuficiente para ello.
Por tanto, para determinar la no sujeción en un supuesto determinado será necesario comprobar que los elementos transmitidos constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.
De acuerdo con el criterio establecido por este centro directivo en otras contestaciones (consultas V1908-08, de 23 de octubre y V0096-09, de 26 de enero, entre otras) cabe considerar que la transmisión de la concesión administrativa correspondiente a la batea y los elementos estructurales de la misma no puede constituir una unidad económica autónoma en los términos anteriormente referidos y por tanto quedará sujeta al Impuesto.
2. – Una vez determinada la sujeción al Impuesto se cuestiona si la operación puede quedar sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentado.
El artículo 6.Uno de la Ley 37/1992 establece:
“Uno. A los efectos de este Impuesto, se considerarán edificaciones las construcciones unidas permanentemente al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, que sean susceptibles de utilización autónoma e independiente”.
La batea no participa de las características de las edificaciones, en particular no está unida permanentemente al suelo o a otro inmueble. Por lo tanto, no es de aplicación a la entrega de la batea la exención del artículo 20.Uno.22º y, consiguientemente, tampoco estaría dentro de las excepciones recogidas en el apartado cuatro del artículo 4 de la Ley 37/1992, que dispone:
“Cuatro. Las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:
a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del Impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20. Dos.
(....)”.
En consecuencia, la venta de una batea efectuada por quien tiene la condición de empresario o profesional, como es el caso, tributa por el Impuesto sobre el Valor Añadido y no por el concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
3.- El artículo 8, apartado uno de la citada Ley dispone que "se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes".
Así la venta de la estructura de la batea junto con sus aperos y utillaje debe considerarse como una entrega de bienes sujeta y no exenta del Impuesto.
El artículo 11, apartado uno de la misma Ley establece que "a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes".
De acuerdo con dichos preceptos, debe calificarse como de prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido la transmisión de los derechos inherentes a una concesión administrativa que tiene por objeto posibilitar el ejercicio de la actividad económica objeto de consulta.
Una vez calificado el hecho imponible como prestación de servicios cabría plantear si resulta aplicable el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7, número 9º, de la Ley 37/1992, que dispone la no sujeción al Impuesto de las concesiones y autorizaciones administrativas, con determinadas excepciones que no son relevantes a efectos de esta contestación.
El referido supuesto de no sujeción resulta aplicable al otorgamiento de concesiones o autorizaciones administrativas por los entes públicos que las efectúen, por no considerarse realizadas en el desarrollo por parte del ente público de una actividad empresarial o profesional, pero no resulta aplicable a las ulteriores transmisiones de dichas concesiones que los primeros o ulteriores adjudicatarios de las mismas realicen como es el caso objeto de consulta.
4. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 6-uno, 7- 9 º, 8-uno, 11