La operación puede acogerse al régimen especial de fusiones del capítulo VII, título VII de la LIS 27/2014, siempre que: (i) cumpla los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y los fiscales del artículo 76.1.a) LIS (transmisión en bloque del patrimonio social, disolución sin liquidación, atribución de valores a socios con compensación no superior al 10%); (ii) no tenga como objetivo principal el fraude o la evasión fiscal; y (iii) se realice por motivos económicos válidos (reestructuración o racionalización de actividades), no por la mera obtención de ventaja tributaria.
Hechos
La sociedad consultante tiene por actividad el alquiler de inmuebles, la realización de servicios de restauración así como la gestión de inversiones financieras. Su capital social está distribuido entre la persona física S con un 20,0120%, y las personas físicas A y N con un porcentaje de participación cada una del 39,9638%.
Por su parte, la entidad G tiene por objeto social principal las operaciones propias de restauración inmobiliaria. La actividad desarrollada es la realización de operaciones de promoción de urbanizaciones, construcción, explotación, cesión en arriendo y venta de edificios, así como la realización de cualquier actividad comprendida en el ramo de hostelería. En la actualidad ,su principal actividad económica consiste en el alquiler de inmuebles por cuenta propia, así como la gestión de inversiones financieras. Su capital social está distribuido entre las personas físicas mencionadas con un 33,33% cada una de ellas.
Se pretende realizar una operación de reestructuración consistente en la fusión por absorción mediante la cual, la entidad consultante absorbería a la entidad G. La entidad consultante acumula bases imponibles negativas pendientes de compensación.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Concentrar en una sola empres los activos y pasivos poseídos por ambas entidades.
-Mejorar la organización de las citadas sociedades.
-Ahorrar costes de funcionamiento y mejorar la capacidad económica y financiera de la entidad consultante.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el reproducido artículo 76.1 de la LIS, establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En primer lugar, es necesario analizar si la operación mencionada en el escrito de consulta puede aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS.
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de concentrar en una sola empres los activos y pasivos poseídos por ambas entidades, mejorar la organización de las citadas sociedades y ahorrar costes de funcionamiento y mejorar la capacidad económica y financiera de la entidad consultante. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS en relación con la realización de la operación planteada.
El hecho de que la entidad absorbente tenga bases imponibles negativas pendientes de compensar, no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en que ambas sociedades son operativas, por lo que cabría considerar que la operación de fusión proyectada no tendría como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar, generadas en sede de la sociedad absorbente.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS, Ley 27/2014 art: 76.1.a) y 89.2