Las rentas inmobiliarias belgas están sometidas a tributación en ambos Estados conforme al art. 6.1 del CDI España-Bélgica (1995). El residente fiscal español incluye estas rentas en su base imponible del IRPF por obligación personal (renta mundial); simultáneamente, Bélgica grava mediante retención en origen (précompte immobilier). La DGT confirma el derecho a deducción en la cuota del IRPF de los impuestos efectivamente pagados en Bélgica conforme al art. 24 CDI, calculado sobre la base imponible neta española atribuible al bien inmueble, siempre que se acredite la retención practicada y se cumpla el requisito de no doble deducción.
Hechos
Se trata de un persona física de nacionalidad española residente fiscal en España, que vive en Bélgica por ser funcionario de una organización internacional en dicho país, siendo propietario de inmuebles en Bélgica que van a ser utilizados o bien como vivienda, o bien van a ser arrendados. Las rentas de capital inmobiliario derivadas de dichos inmuebles pueden estar gravadas en Bélgica, según el caso, por el "précompte immobilier" o retención inmobiliaria, y por el impuesto sobre las personas físicas como no residentes de dicho país.
Cuestión planteada
El consultante plantea las siguientes cuestiones:
- Si puede descontarse de la cuota del IRPF en España, el importe pagado por el "précompte immobilier" belga, en el caso de que dichas rentas estén sujetas también al IRPF en España.
- Si las rentas reales o presuntas de un mismo bien inmueble estuviesen gravadas tanto en España como en Bélgica, por el IRPF en España y por el impuesto sobre las personas físicas como no residentes en Bélgica, cómo se calcularía la parte del impuesto belga que se pueda descontar de la cuota del IRPF en España.
Contestación
En primer lugar, al tratarse, según el escrito de consulta, de una persona física de nacionalidad española residente fiscal en España que va a obtener rentas derivadas de bienes inmuebles situados en Bélgica, respecto a la tributación de dichos inmuebles, el artículo 6 del Convenio suscrito entre España y Bélgica tendente a evitar la doble imposición y prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y Protocolo, hecho en Bruselas el 14 de junio de 1995, y del Acta que lo modifica, hecha en Madrid el 22 de junio de 2000 (BOE de 4 de julio de 2003), establece lo siguiente en cuanto a las rentas inmobiliarias se refiere:
1. Las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga de bienes inmuebles (incluidas las rentas de explotaciones agrícolas o forestales) situados en el otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
2. La expresión "bienes inmuebles" tendrá el significado que le atribuya el Derecho del Estado contratante en que los bienes en cuestión estén situados. Dicha expresión comprende en todo caso los accesorios, el ganado y equipo utilizado en las explotaciones agrícolas y forestales, los derechos a los que sean aplicables las disposiciones de Derecho privado relativas a los bienes raíces, el usufructo de bienes inmuebles y los derechos a percibir pagos variables o fijos por la explotación o la concesión de la explotación de yacimientos minerales, fuentes y otros recursos naturales ; los buques, embarcaciones y aeronaves no se consideran bienes inmuebles.
3. Las disposiciones del párrafo 1 se aplican a las rentas derivadas de la utilización o disfrute directo del arrendamiento o aparcería, así como de cualquier otra forma de explotación de los bienes inmuebles.
(…).”.
Por tanto, en virtud de lo establecido en el apartado 1 del precepto anterior, las rentas obtenidas por el consultante residente fiscal en España procedentes de bienes inmuebles situados en territorio belga, pueden ser sometidas a tributación en Bélgica conforme a su normativa interna.
Por otro lado, el consultante, al tener la condición de residente en España por obligación personal, tributará como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante IRPF, por su renta mundial, dentro de la cual se incluirán las rentas derivadas de los bienes inmuebles situados en territorio belga. Dichas rentas inmobiliarias tributarán, por tanto, por el IRPF de acuerdo con lo establecido por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.
En caso de que se produzca doble imposición, será España como país de residencia del consultante el Estado que deba eliminarla de acuerdo con lo establecido en el artículo 23.1 del Convenio Hispano-Belga así como en su legislación interna, en este caso la LIRPF.
En este sentido, el artículo 23 del Convenio, en su apartado 1, establece lo siguiente:
1. Por lo que respecta a España, la doble imposición se evita de la manera siguiente:
a) Sin perjuicio de las disposiciones de la legislación española relativas a la imputación en el impuesto español de los impuestos pagados en el extranjero, cuando un residente de España perciba rentas o posea elementos patrimoniales que de acuerdo con las disposiciones del presente Convenio pueden someterse a imposición en Bélgica, España permitirá la deducción del impuesto que percibe sobre las rentas o sobre los elementos patrimoniales de ese residente de un importe igual al impuesto pagado en Bélgica. La cantidad así deducida no puede exceder de la fracción del impuesto, calculado antes de la deducción, que correspondería según el caso a las rentas o al patrimonio sujeto a imposición en Bélgica.
b) (….)
c) Cuando con cualquier disposición de este Convenio las rentas obtenidas por un residente en España o el patrimonio que posea estén exentos de impuestos en España, España podrá, no obstante, tomar en consideración las rentas o el patrimonio exentos para calcular el importe del impuesto sobre el resto de las rentas o el patrimonio de ese residente.“.
Por otro lado, la LIRPF, en su artículo 80, regula la deducción por doble imposición internacional en los siguientes términos:
“1. Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero, se deducirá la menor de las cantidades siguientes:
a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales.
b) El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.
2. A estos efectos, el tipo medio efectivo de gravamen será el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota líquida total por la base liquidable. A tal fin, se deberá diferenciar el tipo de gravamen que corresponda a las rentas generales y del ahorro, según proceda. El tipo de gravamen se expresará con dos decimales.
(….).”.
En consecuencia, el consultante se podrá deducir en la declaración de IRPF en España, un importe igual al efectivamente pagado en Bélgica sobre las rentas derivadas de los bienes inmuebles situados en territorio belga, sin que dicha deducción pueda exceder del impuesto a pagar en España calculado antes de la deducción.
A este respecto, en el escrito de consulta se formulan dos cuestiones en cuanto a la posibilidad de deducción, en la cuota de IRPF en España, de los importes pagados en Bélgica por el “precomte inmobilier” y por el impuesto sobre las personas físicas para no residentes, en relación a las rentas reales o presuntas de un mismo bien inmueble situado en Bélgica que estuviesen gravadas tanto en España por el IRPF, como en Bélgica, por los dos impuestos citados.
En primer lugar, en cuanto a la posibilidad de deducir el importe pagado por el “precomte inmobilier” belga, de acuerdo con lo señalado en el artículo 80 de la LIRPF, se exige que se haya satisfecho en el extranjero un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Atendiendo a lo indicado en su escrito de consulta, en el que se señala que el “precompte inmobilier” grava el rendimiento catastral con un tipo o porcentaje que comprende la suma de los tipos o porcentajes de la región, de la aglomeración y del municipio, y es deducible de la cuota del impuesto sobre la renta de las personas físicas en Bélgica, parece tratarse de un impuesto sobre bienes inmuebles que no se consideraría de naturaleza idéntica o análoga al IRPF.
En segundo lugar, respecto de la posibilidad de deducir el impuesto pagado en Bélgica como no residente (por las rentas reales o presuntas de un mismo bien inmueble que estuviesen gravadas tanto en España, por el IRPF, como en Bélgica, por el impuesto sobre las personas físicas para no residentes), el mismo será deducible de su cuota líquida total del IRPF en los términos expuestos del artículo 80 de la LIRPF, en la medida en la que el referido importe hubiese sido efectivamente satisfecho como consecuencia de la obtención por el consultante de las rentas, reales o presuntas, del inmueble, situado en Bélgica, a las que se refiere en su escrito y que con arreglo al Convenio aplicable pueden gravarse en Bélgica.
A este respecto, la acreditación de la existencia de dicho impuesto es una cuestión de hecho que deberá efectuarse por cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, cuya valoración corresponderá efectuar a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
En ese caso, y tal como ya se ha explicado anteriormente, el consultante, de acuerdo con lo establecido en el artículo 23.1.a) del Convenio Hispano-Belga, se podrá deducir en la declaración de IRPF en España, un importe igual al efectivamente pagado en Bélgica por el referido impuesto sobre las personas físicas como no residentes en dicho país, sin que dicha deducción pueda exceder del impuesto a pagar en España calculado antes de la deducción, correspondiente a las rentas derivadas de los bienes inmuebles situados en territorio belga.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Hispano-Belga, Arts. 6 y 23.1; LIRPF, Art. 80.