La operación de escisión total proporcional descrita puede acogerse al régimen especial de fusiones y escisiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre que se realice conforme a los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009. Al tratarse de una escisión proporcional —los socios mantienen igual participación en las sociedades beneficiarias—, no resulta exigible que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad autónomas, circunstancia que de otro modo sería condición para acogerse al régimen especial cuando existan múltiples adquirentes con participaciones desproporcionadas.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto la organización de eventos, relaciones públicas, gabinete de prensa y comunicación en redes sociales. Está participada por dos personas físicas, s1 (76%), administradora de la misma, y s2 (24%), trabajadora de la sociedad.
El patrimonio de la sociedad está constituido, en su parte económica más significativa, por las reservas adquiridas desde su constitución. Asimismo, cuenta con un fondo de comercio, marca e inmovilizado material (en su mayoría equipos informáticos y mobiliario).
Por razones de edad, estando la administradora próxima a su jubilación, es su voluntad disminuir su implicación en la actividad desarrollada por la sociedad, permitiendo el acceso a la misma de nuevos socios, que coincidirían en parte con los actuales trabajadores de la empresa. Por tanto, la entidad consultante plantea escindirse totalmente, en dos sociedades de nueva constitución, participadas por las mismas personas y en la misma proporción que en la sociedad escindida. A una de las sociedades beneficiarias (B1) se le traspasaría gran parte de la tesorería e inversiones financieras, y a la otra (B2), el resto de activos materiales y personales, que le permitieran continuar con la actividad desarrollada por la entidad consultante, subrogándose en los derechos y obligaciones de la sociedad escindida. En una fase posterior, se incorporarían en B2 nuevos socios suscribiendo nuevas acciones emitidas por B2.
La operación planteada se pretende realizar con la finalidad de separar la tesorería e inversiones financieras de la actividad propia de la sociedad, que será llevada a cabo por s2 y otros socios-trabajadores de la empresa, que no están interesados en adquirir parte de la sociedad con unas altas reservas, por el mayor coste que implicaría. De esta forma, se consigue la continuidad de la actividad desarrollada, mantenimiento de empleo, con el consiguiente ahorro de costes salariales y de otro tipo que conllevaría el cierre de la actividad ejercida.
Cuestión planteada
Si la operación anteriormente descrita puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y si los motivos alegados tienen la consideración de económicamente válidos a estos efectos.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, los artículos 69, 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
Tal y como recoge el escrito de la consulta, la operación descrita es una operación de escisión total proporcional, puesto que los socios de la entidad consultante participarán en la misma proporción en las sociedades beneficiarias de la escisión. Consecuentemente, no será necesario que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad, por lo que a la operación de escisión total proyectada podrá aplicarse el régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En último lugar, el artículo 96.2, párrafo primero, del TRLIS, establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realizaría con la finalidad de separar la tesorería e inversiones financieras de la actividad propia de la sociedad, que será llevada a cabo por s2 y otros socios-trabajadores de la empresa, los cuales no están interesados en adquirir parte de las inversiones financieras de la entidad consultante; dar continuidad a la actividad desarrollada; mantener el empleo; y ahorro de costes, tanto salariales como los que conllevaría el cierre de la actividad ejercida.
Dichos motivos pueden considerarse económicamente válidos, a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96-2