El dividendo distribuido pertenece a la causante a efectos sucesivos, siendo adquirido por los herederos con carácter derivativo en el momento del fallecimiento (fecha que se retrotraen los efectos). La base imponible del ISD debe minorarse por el importe del dividendo únicamente si constituye deuda deducible del causante conforme al artículo 13 LISD (esto es, si era una obligación contraída por la causante documentada), no por la mera disminución del valor de las acciones derivada del reparto. La minoración procede cuando el dividendo representa una deuda del fallecido acreditada; en caso contrario, integra íntegramente la herencia y no minora la base.
Hechos
La tía del consultante falleció el 18 de junio de 2014 legando a sus sobrinos la acciones de una sociedad de la que era titular. La citada sociedad decide repartir dividendos el 26 de junio de 2014. Se ha aceptado el legado tras la fecha de la Junta General.
Cuestión planteada
Si el dividendo pertenece a la causante o a los legatarios.
Si la valoración de las acciones ha de minorarse en el importe del dividendo repartido.
Contestación
En primer lugar, conviene precisar que de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, la adquisición de las acciones heredadas se produce, con carácter derivativo, con la aceptación de la herencia, si bien los efectos subsiguientes se retrotraen al momento de la muerte del causante (artículo 989 del Código Civil). En definitiva, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo en el momento del fallecimiento de la causante.
La adquisición hereditaria del patrimonio de la causante por sus herederos legítimos está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en concepto de “adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio”, según prevé el artículo 3.1.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre)-en adelante LISD.
Respecto a la base imponible, el artículo 9 a) de la LISD determina que:
“Constituye la base imponible del impuesto:
a) En las transmisiones mortis causa, el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiendo por tal por el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.”
A este respecto, el artículo 12 del mismo texto legal, respecto a las cargas deducibles, establece que:
“Del valor real de los bienes, únicamente serán deducibles las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimibles que aparezcan directamente establecidos sobre los mismos y disminuyan realmente su capital o valor, como los censos y las pensiones, sin que merezcan tal consideración las cargas que constituyan obligación personal del adquirente ni las que, como las hipotecas y las prendas, no suponen disminución del valor de lo transmitido, sin perjuicio, en su caso, de que las deudas que garanticen puedan ser deducidas si concurren los requisitos establecidos en el artículo siguiente.”
Por su parte, el artículo 13 de la LISD establece que:
“1. En las transmisiones por causa de muerte, a efectos de la determinación del valor neto patrimonial, podrán deducirse con carácter general las deudas que dejare contraídas el causante de la sucesión siempre que su existencia se acredite por documento público o por documento privado que reúna los requisitos del artículo 1.227 del Código Civil o se justifique de otro modo la existencia de aquélla, salvo las que lo fuesen a favor de los herederos o de los legatarios de parte alícuota y de los cónyuges, ascendientes, descendientes o hermanos de aquéllos aunque renuncien a la herencia. La Administración podrá exigir que se ratifique la deuda en documento público por los herederos, con la comparecencia del acreedor.
2. En especial, serán deducibles las cantidades que adeudare el causante por razón de tributos del Estado, de Comunidades Autónomas o de Corporaciones Locales o por deudas de la Seguridad Social, y que se satisfagan por los herederos, albaceas o administradores del caudal hereditario, aunque correspondan a liquidaciones giradas después del fallecimiento.”
Por lo tanto, la valoración del legado habrá de ser el valor real de las acciones en el momento del devengo del impuesto sucesorio, el cual se produjo en el momento de la fecha de fallecimiento de la causante, tal y como establece el artículo 24 de la LISD, sin que el dividendo repartido con posterioridad pueda ser considerado como una carga o deuda deducible.
Por su parte, y respecto a la calificación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los dividendos a que se refiere el consultante, la presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en el ejercicio en el que se presentó la consulta; a este respecto, el artículo 25.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes:
“1. Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.
Quedan incluidos dentro de esta categoría los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie:
a) Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.
b) Los rendimientos procedentes de cualquier clase de activos, excepto la entrega de acciones liberadas que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remuneración del trabajo personal.
c) Los rendimientos que se deriven de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, sobre los valores o participaciones que representen la participación en los fondos propios de la entidad.
d) Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe.
e) La distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones. El importe obtenido minorará, hasta su anulación, el valor de adquisición de las acciones o participaciones afectadas y el exceso que pudiera resultar tributará como rendimiento del capital mobiliario.”
Por otra parte, debe tenerse en cuenta la exención regulada en el artículo 7 y) de la LIRPF, prevista para los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren los párrafos a) y b) del artículo 25.1 de la LIRPF, exención que opera sobre la cuantía íntegra de los dividendos con el límite de 1.500 euros anuales, no aplicándose la exención a los dividendos y beneficios distribuidos por las instituciones de inversión colectiva, ni a los procedentes de valores o participaciones adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la fecha en que aquéllos se hubieran satisfecho cuando, con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo, se produzca una transmisión de valores homogéneos. En el caso de valores o participaciones no admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, el plazo será de un año.
En relación con la persona a quién se deben atribuir los mencionados rendimientos, el artículo 11.5 de la LIRPF, establece que “Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que, según lo previsto en el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos de que provengan dichos rendimientos.”
Dado que las acciones se consideran adquiridas en el momento del fallecimiento de la causante y que los rendimientos del capital mobiliario satisfechos han resultado exigibles con posterioridad a dicho fallecimiento, estos deberán tributar en el IRPF de los herederos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 arts. 3-1-a, 9, 12 y 13. LIRPF Ley 35/2006 art. 11 y 25