La asociación sin ánimo de lucro tiene condición de entidad parcialmente exenta conforme al artículo 9.3.a) TRLIS, aplicándosele el régimen especial del capítulo XV. Las rentas derivadas de actividades que constituyan su objeto o finalidad específica están exentas (art. 121.1.a) TRLIS), así como las procedentes de transmisiones lucrativas realizadas en cumplimiento de dicho objeto. Quedan expresamente excluidas de la exención los rendimientos de explotaciones económicas (conjunción de capital y trabajo, ordenación por cuenta propia de medios de producción), rentas patrimoniales y transmisiones no incluidas en el supuesto del artículo 121.1.c) TRLIS. La calificación de cada ingreso como exento o gravado depende de su vinculación directa con el objeto social y de si genera o no una explotación económica en los términos del artículo 121.3 TRLIS.
Hechos
La entidad consultante es una asociación que representa intereses de las Comunidades de Usuarios de Aguas.
Los estatutos de las Comunidades de Usuarios de Aguas establecen que el objeto fundamental de la Comunidad de Usuarios de Aguas es que la misma se constituya en corporación de derecho público, sin ánimo de lucro, para la representación y defensa de los intereses de los comuneros frente a terceros, y resolver las cuestiones litigiosas que susciten entre los usuarios.
Igualmente según sus estatutos, la principal finalidad de la Comunidad es el aprovechamiento de aguas y la conducción hasta las viviendas de los usuarios relacionados en los estatutos procedentes de las captaciones siguientes (…). Además tendrá los siguientes fines:
- Aprovechamiento racional y justo de las aguas, en conformidad con usos y costumbres que hasta la fecha se han venido ejerciendo.
- Promover las medidas necesarias para la construcción y conservación de las instalaciones destinadas al presente aprovechamiento.
- Promover el uso del agua de forma racional, así como concienciar a los usuarios sobre la importancia de la conservación de los manantiales, su entorno y el respecto al medio ambiente.
- Solicitar apoyo financiero.
- Tratar de garantizar un caudal mínimo de litros/persona/día de agua potable que reúna la mejor calidad posible.
- Establecer, mantener y fomentar la colaboración con otras entidades de análoga naturaleza y finalidad.
- Defender ante los tribunales o ante cualquier ente público o privado, las acciones que procedan con arreglo a las leyes en beneficio del interés general de la comunidad y sus miembros.
- Cualquiera otra finalidad que directa o indirectamente relacionada con lo expuesto y no contravenga los estatutos.
Los ingresos que percibe la Comunidad, de acuerdo a sus estatutos, son los siguientes:
- Cuota única de ingreso.
- Cuota anual.
- Cuotas de carácter extraordinario acordadas en Asamblea General.
- Derramas de gastos.
- Recargos cobrados por falta de pago de las cuotas por parte de los usuarios.
- Sanciones por infracciones cometidas por los usuarios.
- Subvenciones de entidades públicas.
- Subvenciones de entidades privadas.
Cuestión planteada
1. Impuesto sobre Sociedades:
- Consideración de cada uno de los ingresos rentas exentas o no exentas.
- Obligación de presentar Impuesto sobre Sociedades.
- Obligación de llevanza de contabilidad.
2. Impuesto sobre el Valor Añadido:
- Si alguno de los ingresos se encuentra sujeto al Impuesto.
3. Impuesto sobre Actividades Económicas:
Si tendría que darse de alta.
4. Si está obligada a presentar el modelo 347 por las operaciones que superen más de 3.005,06 euros.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
La letra a) del apartado 3 del artículo 9 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, considera como entidades parcialmente exentas:
- A las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que no resulte de aplicación el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
En el presente caso, la consultante señala que se trata de una asociación sin ánimo de lucro a la que se presume que no le resulta de aplicación la Ley 49/2002.
Ahora bien, al ser una asociación sin ánimo de lucro, tiene la consideración entidad parcialmente exenta sujeta al régimen especial previsto en el capítulo XV del título VII del TRLIS.
La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
“(…).
a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
(...).
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto o finalidad específica.
(...).
2. La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos derivados de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintas de las señaladas en él.
3. Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
En definitiva, las rentas obtenidas por la entidad consultante estarán exentas, siempre que procedan de la realización de su objeto social o finalidad específica y no deriven ni del ejercicio de una explotación económica. No obstante, si la entidad realizase actividades que determinasen la existencia de unas explotaciones económicas, en los términos definidos en el artículo 121 del TRLIS, las rentas procedentes de estas actividades estarían sujetas y no exentas, tanto si las operaciones se realizasen con terceros ajenos a la asociación como con los propios asociados.
En el supuesto concreto planteado, de la información suministrada en el escrito de consulta se desprende que la asociación consultante llevará a cabo la representación y defensa de los intereses de los comuneros frente a terceros y resolver cuestiones litigiosas, lo que parece determinar la existencia de una explotación económica que supone la ordenación por cuenta propia de medios materiales y/o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Por tanto, los ingresos derivados de la prestación de tales servicios estarán sujetos y no exentos en el Impuesto sobre Sociedades. Del mismo modo, las donaciones, subvenciones o cuotas de los asociados percibidas por la asociación que se utilicen para financiar la actividad económica desarrollada por la consultante estarán sujetas y no exentas al Impuesto. En efecto, de los escasos datos que se derivan de la consulta parece derivarse que alguna de las actividades que desarrolla la entidad consultante constituye una actividad económica, en la medida en que el desarrollo de esta actividad supone la ordenación por cuenta propia de medios materiales y humanos con la finalidad de intervenir en el proceso productivo, ahora bien tales circunstancias son cuestiones de hecho que deberán probarse por cualquier medio válido en Derecho ante los órganos de comprobación e investigación de la Administración Tributaria.
Una vez sentado lo anterior, de acuerdo con lo establecido en el artículo 122 del TRLIS, la base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de la misma Ley, y no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14, los siguientes:
“a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior.”
El tipo de gravamen aplicable será el 25% con arreglo a lo dispuesto en el artículo 28.2.e) del TRLIS.
En cuanto a las obligaciones de declaración de la entidad consultante, cabe remitirse a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 136 del TRLIS en el que se regulan las obligaciones de declaración de las entidades parcialmente exentas, en los siguientes términos:
"3. Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del título VII de esta ley estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas.
No obstante, los citados sujetos pasivos no tendrán obligación de presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sus ingresos totales no superen 100.000 euros anuales
b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención no superen 2.000 euros anuales.
.
c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención."
En lo que se refiere a las obligaciones contables, el artículo 133 del TRLIS establece que:
“1. Los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen.
En todo caso, los sujetos pasivos a que se refiere el título VII, capítulo XV, de esta ley llevarán su contabilidad de tal forma que permita identificar los ingresos y gastos correspondientes a las rentas y explotaciones económicas no exentas.
(…)”
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
El artículo 81 del texto refundido de la Ley de Aguas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2001, de 20 de julio, en el que se establece la obligación de constituir comunidades de usuarios a aquellos que lo sean, entre otros bienes de dominio público, del agua, dispone lo siguiente:
“1. Los usuarios del agua y otros bienes del dominio público hidráulico de una misma toma o concesión deberán constituirse en comunidades de usuarios. Cuando el destino dado a las aguas fuese principalmente el riego, se denominarán comunidades de regantes; en otro caso, las comunidades recibirán el calificativo que caracterice el destino del aprovechamiento colectivo.
Los estatutos u ordenanzas se redactarán y aprobarán por los propios usuarios, y deberán ser sometidos, para su aprobación administrativa, al Organismo de cuenca.
Los estatutos u ordenanzas regularán la organización de las comunidades de usuarios, así como la explotación en régimen de autonomía interna de los bienes hidráulicos inherentes al aprovechamiento.
El Organismo de cuenca no podrá denegar la aprobación de los estatutos y ordenanzas, ni introducir variantes en ellos, sin previo dictamen del Consejo de Estado.
2. Las comunidades de usuarios de aguas superficiales o subterráneas, cuya utilización afecte a intereses que les sean comunes, podrán formar una comunidad general para la defensa de sus derechos y conservación y fomento de dichos intereses.
3. Del mismo modo, los usuarios individuales y las comunidades de usuarios, podrán formar por convenio una junta central de usuarios con la finalidad de proteger sus derechos e intereses frente a terceros y ordenar y vigilar el uso coordinado de sus propios aprovechamientos.
4. El Organismo de cuenca podrá imponer, cuando el interés general lo exija, la constitución de los distintos tipos de comunidades y juntas centrales de usuarios.
5. Cuando la modalidad o las circunstancias y características del aprovechamiento lo aconsejen, o cuando el número de partícipes sea reducido, el régimen de comunidad podrá ser sustituido por el que se establezca en convenios específicos, que deberán ser aprobados por el Organismo de cuenca.”.
Por su parte, el artículo 82 del mismo texto legal define la naturaleza y el régimen jurídico de las comunidades de usuarios, disponiendo, en el apartado 1, lo siguiente:
“Las comunidades de usuarios tienen el carácter de corporaciones de derecho público, adscritas al Organismo de cuenca, que velará por el cumplimiento de sus estatutos u ordenanzas y por el buen orden del aprovechamiento. Actuarán conforme a los procedimientos establecidos en la presente Ley, en sus reglamentos y en sus estatutos y ordenanzas, de acuerdo con lo previsto en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.”
En el artículo 89 se establece como requisito para el otorgamiento de las concesiones para el abastecimiento de agua a varias poblaciones el que las Corporaciones Locales estén constituidas a estos efectos en Mancomunidades, Consorcios u otras entidades semejantes, de acuerdo con la legislación por la que se rijan, o que todas ellas reciban el agua a través de una misma empresa concesionaria, debiendo elaborar las ordenanzas previstas en el artículo 81.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
El apartado dos, del artículo 5, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a la consultante, por lo que, consecuentemente, tendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
No obstante lo anterior, el artículo 7, número 8º, de la Ley 37/1992 establece la no sujeción al Impuesto de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en determinadas condiciones.
Sin embargo, el mismo precepto señala que estarán en todo caso sujetas al Impuesto las operaciones que los Entes públicos realicen en el ejercicio de determinadas actividades empresariales, entre las que se encuentra la actividad de distribución de agua.
Por otra parte debe señalarse que el artículo 7, 11º de la Ley 37/1992 establece que no estarán sujetas al Impuesto:
“11º. Las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas.".
El supuesto de no sujeción contemplado en el artículo 7.11º es un supuesto puntual y específico que implica la no sujeción de las operaciones efectuadas exclusivamente por la Comunidades de Regantes, y no por otro tipo de comunidades o entidades.
De acuerdo con todo lo expuesto anteriormente, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por la consultante en favor de sus propios socios o asociados y con independencia de cuáles sean los fines perseguidos por la misma en el desarrollo de su actividad en general o en una operación en particular.
Según el escrito de consulta la consultante puede recibir subvenciones públicas y ayudas de entidades privadas.
Consecuentemente, procederá analizar si las subvenciones o ayudas percibidas por la consultante pueden tener la consideración de subvenciones vinculadas al precio y, de esta forma, pasar a formar parte de la base imponible de las operaciones efectuadas por la misma.
Asimismo, deberá tenerse en cuenta la posibilidad de que tales subvenciones o ayudas tengan realmente la consideración de contraprestación de las operaciones efectuadas por la consultante. En este sentido, según reiterada doctrina de este Centro Directivo, se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación.
Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el correspondiente poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación.
Asimismo, según la señalada doctrina, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a Derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (resolución de 23 de diciembre de 1986; BOE de 31 de enero de 1987).
En relación con la posibilidad de que las cantidades percibidas por la consultante tengan la consideración de subvenciones vinculadas al precio se debe tener en cuenta el artículo 78, apartado uno, de la Ley 37/1992 el cual dispone que la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Por su parte, el artículo 78, apartado dos, número 3º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
“Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:
(…)
3º. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto.
Se considerarán vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación.”.
De acuerdo con este artículo, se pueden determinar los dos requisitos que han de concurrir para que una subvención se considere vinculada directamente al precio de las operaciones y, por tanto, forme parte de la base imponible del Impuesto:
1º. La subvención ha de establecerse en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados.
2º. La subvención ha de determinarse con anterioridad a la realización de las operaciones.
Este artículo es transposición al Derecho interno de lo dispuesto por el artículo 73 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido que, desde el 1 de enero de 2007, ha venido a reemplazar a la Sexta Directiva del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido; base imponible uniforme (en adelante Sexta Directiva). El citado precepto establece que, con carácter general, la base imponible estará constituida por la totalidad de la contraprestación que quien realice la entrega o preste el servicio obtenga o vaya a obtener, con cargo a estas operaciones, del adquiriente de los bienes, del destinatario de la prestación o de un tercero, incluidas las subvenciones directamente vinculadas al precio de estas operaciones.
A su vez, el citado precepto es copia literal del artículo 11.A.1.a) de la Sexta Directiva, en relación con el cual existen diversos pronunciamientos del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas como son, entre otros, las sentencias de 22 de noviembre de 2001, recaída en el Asunto C-184/00, ASBL Office des produits wallons o las sentencias de 15 de julio de 2004, correspondientes a los Asuntos C-144/02, Comisión Europea contra República Federal de Alemania, C-381/01, Comisión Europea contra República Italiana, C-463/02, Comisión Europea contra Reino de Suecia, y C-495/01, Comisión Europea contra República de Finlandia, todas ellas con idénticos argumentos.
Con base en la citada jurisprudencia la Comisión Europea emitió un informe, de fecha 27 de abril de 2007, en el que expresa su opinión sobre la adecuada interpretación del controvertido precepto. Los aspectos en los que, siguiendo esta opinión, ha de basarse la aplicación del último inciso del artículo 73 de la Directiva 2006/112/CE, como así ha expresado igualmente este Centro directivo en diversas contestaciones a consultas, entre otras V0982-09, V0281-09 o V0181-09, son los siguientes:
1º. El número de intervinientes en las operaciones.
La primera cuestión que ha de señalarse en relación con la aplicación del precepto de referencia es que el mismo se refiere a situaciones en las que intervienen tres sujetos, a saber:
- El empresario o profesional que realiza las operaciones subvencionadas.
- Los clientes o destinatarios de dichas operaciones.
- El ente que concede la subvención.
En otro tipo de esquemas de intervinientes en las operaciones no cabrá la aplicación del precepto de referencia.
Lo anterior ha de entenderse, en opinión de esta Dirección General, sin perjuicio de que pueda haber otras situaciones de subvenciones relacionadas con las operaciones. Tal sería el caso del ente público que se aprovisiona de bienes y servicios y paga a cambio lo que dice ser una subvención, con independencia del posible tratamiento de la misma como contraprestación de la operación, esto es, como base imponible de la misma, situación a la que se hacía referencia previamente en el apartado anterior de esta contestación.
2º. La incidencia en el precio de la concesión de la subvención.
La inclusión de las subvenciones en la base imponible de las operaciones está condicionada a que la concesión de las mismas incida en su precio. Por el contrario, si el precio de una determinada operación viene determinado por circunstancias ajenas por completo tanto a quien la realiza como a quien concede la subvención, la concesión de la subvención no ha de incluirse en el precio de las operaciones respectivas.
Es decir, la aplicación de lo dispuesto por el artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992 requiere que la subvención incida en el precio de las entregas de bienes o prestaciones de servicios cuyo consumo se pretende incentivar.
3º.La previsibilidad de la subvención para el empresario o profesional que la percibe.
La aplicación del artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992 requiere que el importe de la subvención o su fórmula de cálculo, se determine con carácter previo a la realización de las operaciones, generándose, de acuerdo con los términos establecidos al efecto, el derecho del empresario o profesional que las efectúe el derecho a su percepción.
Esta condición ha de entenderse como indicativa de que el modo o forma de cálculo de la subvención se determine con carácter previo al momento en que se realicen las entregas de bienes o prestaciones de servicios subvencionadas, pero sin que sea preciso que a la fecha en que se tenga por efectuada una determinada operación se conozca cuál es el importe exacto de la subvención que va a percibir el empresario o profesional que la realiza.
4º. La proporcionalidad entre el importe de la subvención y la cantidad de bienes o servicios a cuya provisión se condiciona la concesión de la subvención.
La aplicación de lo dispuesto por el artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992 requiere que la subvención sea proporcional a la cantidad de bienes entregados o de servicios prestados.
Este requisito ha de interpretarse con una cierta flexibilidad, ya que el mismo Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas llega a admitir la inclusión de subvenciones en la base cuando la concesión de la misma está condicionada con la existencia de las operaciones gravadas de forma global, de manera que desaparezca cuando los bienes de que se trate han dejado de producirse, pero sin exigir una relación biunívoca entre subvención y bienes o servicios.
5º. Los aspectos formales de la subvención.
Lo relevante para el establecimiento de la inclusión o no en la base imponible del tributo de las subvenciones son los criterios que se han analizado en los puntos anteriores, con independencia de la forma que se le dé a la subvención o ayuda de que se trate en cada caso.
La escueta descripción de hechos contenida en el escrito presentado no permite hacer un pronunciamiento taxativo sobre la naturaleza de las subvenciones que la entidad consultante recibe específicamente para las campañas de publicidad. No obstante, cuando, de acuerdo con los criterios expuestos, las subvenciones percibidas sean subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones realizadas por la consultante, dicha subvención deberá formar parte de la base imponible de las mencionadas operaciones.
De igual forma, tal y como se ha señalado previamente, también formarán parte de la base imponible las subvenciones que tenga en realidad la consideración de contraprestación de las operaciones efectuadas por la consultante.
IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS.
El Impuesto sobre Actividades Económicas se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El artículo 78 del TRLRHL define el impuesto como “un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto”.
De la definición legal transcrita se desprenden, entre otras, las siguientes cuestiones:
a) En primer lugar, que el hecho imponible se realiza por el mero ejercicio de cualquier actividad económica. Ello significa que basta con un solo acto de realización de una actividad económica para que se produzca el supuesto de hecho gravado por el impuesto, lo que, en definitiva, viene a excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad como requisito indispensable.
En este mismo sentido se expresa la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del impuesto, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, al establecer en su regla 2ª que “el mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.
b) En segundo lugar, que el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no lucro en el ejercicio de la actividad, e, incluso, con independencia de que exista o no ánimo de lucro.
c) Finalmente, que el impuesto grava toda clase de actividades, con independencia de que éstas se hallen o no especificadas en las correspondientes Tarifas.
El artículo 79.1 del TRLRHL establece que “se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
En consecuencia, para que una actividad sea considerada como económica y, por ende, su ejercicio constitutivo del hecho imponible del tributo en estudio, se requiere:
a) que dicha actividad se realice en territorio nacional.
b) que dicha actividad suponga ordenación de medios de producción y/o recursos humanos con un fin determinado;
c) que dicho fin sea, precisamente, la intervención en la producción o distribución de bienes y servicios;
d) que la referida ordenación se haga por cuenta propia.
El artículo 83 del TRLRHL establece que “son sujetos pasivos de este impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria siempre que realicen en territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho imponible”.
Por tanto, y según lo expuesto, la entidad consultante estará sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas en función de las actividades que efectivamente realice y cuando dichas actividades supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y/o de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En consecuencia, dicha entidad no estará sujeta al impuesto por la mera representación y defensa de los intereses generales de sus miembros, supuestos éstos en los que no estará obligada a presentar declaración de alta.
Sin embargo, si presta servicios a sus miembros individual o colectivamente, o a cualquier otra persona o entidad, o realiza cualquier otra actividad económica en los términos del referido artículo 79.1 del TRLRHL, estará sujeta al impuesto y obligada a presentar la declaración o declaraciones de alta correspondientes a las actividades que efectivamente realice.
Así, si realiza la captación, tratamiento o distribución de aguas, deberá darse de alta en el epígrafe correspondiente del grupo 161 de la sección primera de las Tarifas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 120 y ss