La indemnización por resolución del contrato de administrador califica como rendimiento del trabajo ex art. 17.2.e) LIRPF. La reducción del 30% del art. 18.2 LIRPF resulta de aplicación si concurren cumulativamente: (i) período de generación superior a dos años (computado por años de servicio del administrador); (ii) imputación en único período impositivo; (iii) ausencia en los cinco períodos anteriores de otros rendimientos con período de generación superior a dos años ya beneficiados de la reducción. El consultante debe verificar esta última condición —clave para descartar la aplicabilidad— consultando su historial tributario.
Hechos
La consultante es la sociedad cabecera de un grupo de sociedades entre las que se encuentra la mercantil X, participada al 100% por la consultante. El 18 de diciembre de 2013, ambas sociedades modificaron sus órganos de administración, siendo elegidas, como consejeros de sus respectivos consejos de administración, las mismas personas, entre ellas, Dña. XX, quien fue designada Consejero Delegado de ambas sociedades.
En contrato de 17 de enero de 2014, celebrado entre Dña. XX y la mercantil X, se acordó dar por extinguida su relación laboral con X. Asimismo, en dicho contrato, cuyo objeto era regular la relación mercantil entre la citada Consejera Delegada y la sociedad X, se estipularon determinadas causas de extinción anticipada del mismo, entre ellas, "la pérdida, por Dña. XX, de la condición de Consejera Delegada de la Sociedad". Para este supuesto, se acordó el abono de una indemnización, por resolución del contrato, de determinado importe.
Posteriormente, en septiembre de 2014, se acometió una reestructuración del grupo. En el seno de dicha reestructuración se decidió simplificar la estructura de los órganos de administración de las filiales del grupo, por lo que la mercantil X modificó su órgano de administración, que pasó a ser administrador único, pasando a ostentar dicho cargo Dña. XX.
Como consecuencia de dicha decisión, la mercantil X y Dña. XX acordaron trasladar el contrato suscrito el 17 de enero de 2014 a la consultante, de forma que, el 1 de octubre de 2014, se firmó, con un contenido similar, un nuevo contrato que sustituyó al de 17 de enero de 2014. Dicho nuevo contrato fue firmado entre la consultante y Dña. XX.
El 21 de enero de 2016, la consultante acordó el cese de Dña. XX en el cargo de Consejera Delegada, así como en el cargo de administradora única de X y en la representación del resto de empresas del grupo. Según el acuerdo firmado, el 21 de enero de 2016, entre la soceidad consultante y Dña. XX, en virtud del contrato de 1 de octubre de 2014, la consultante abonará a la Consejera cesante una indemnización de 431.034 euros.
Cuestión planteada
Si, sobre dicha cantidad percibida de 431.034 euros, resulta de aplicación la reducción del 30% prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
El artículo 17.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, dispone que:
“2. En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
(…).
e) Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.”
La cantidad percibida por la que se consulta, en concepto de indemnización por resolución del contrato, tendrá la calificación de rendimiento del trabajo según el citado artículo 17.2 e) de la LIRPF.
Partiendo de esta calificación, se pregunta si al importe percibido de 431.034 euros se le puede aplicar la reducción del 30 por ciento que el artículo 18.2 de la LIRPF establece para determinados rendimientos íntegros del trabajo.
Dicho apartado, en su redacción, en vigor desde 1 de enero de 2015, dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre), dispone lo siguiente:
“2. El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.
Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador. En caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. Estos rendimientos no se tendrán en cuenta a efectos de lo establecido en el párrafo siguiente.
No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado.
La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
Sin perjuicio del límite previsto en el párrafo anterior, en el caso de rendimientos del trabajo cuya cuantía esté comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros y deriven de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2 e) de esta Ley, o de ambas, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción no podrá superar el importe que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros.
Cuando la cuantía de tales rendimientos fuera igual o superior a 1.000.000 de euros, la cuantía de los rendimientos sobre la que se aplicará la reducción del 30 por ciento será cero.
A estos efectos, la cuantía total del rendimiento del trabajo a computar vendrá determinada por la suma aritmética de los rendimientos del trabajo anteriormente indicados procedentes de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia del período impositivo al que se impute cada rendimiento.”
Por su parte, el artículo 12.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, establece:
“1. Se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes:
a) Las cantidades satisfechas por la empresa a los empleados con motivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de los importes previstos en el artículo 9 de este Reglamento.
b) Las indemnizaciones derivadas de los regímenes públicos de Seguridad Social o Clases Pasivas, así como las prestaciones satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, en los supuestos de lesiones no invalidantes.
c) Las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes o incapacidad permanente, en cualquiera de sus grados, por empresas y por entes públicos.
d) Las prestaciones por fallecimiento, y los gastos por sepelio o entierro que excedan del límite exento de acuerdo con el artículo 7.r) de la Ley del Impuesto, de trabajadores o funcionarios, tanto las de carácter público como las satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, empresas y por entes públicos.
e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo.
f) Cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral.
g) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en este Impuesto. No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones económicas derivadas de la cesión de derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a éstas.
Respecto de los citados rendimientos, la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto únicamente será de aplicación cuando se imputen en único período impositivo.”
Descartada la consideración de la cantidad objeto de consulta como rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo, pues no se corresponde con ninguno de los supuestos a los que el artículo 12 del RIRPF otorga tal calificación, la única posibilidad -a efectos de la aplicación de la reducción- vendría dada por la existencia de un período superior a dos años durante el cual se hubiera ido generando el derecho a la percepción de la misma, lo que no se produce en el caso consultado, dado que, según la información aportada en el escrito de consulta, el contrato en el que se estableció dicha indemnización, y del que deriva la obligación de la consultante de abonarla, es de fecha 1 de octubre de 2014.
En consecuencia, en el presente caso no resultará de aplicación la reducción del 30 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 18-2.