La ultimación del régimen suspensivo y el devengo del Impuesto sobre Hidrocarburos se producen en la salida del depósito fiscal del proveedor, no en la entrega al cliente final por parte de la consultante. El sujeto pasivo obligado a repercutir e ingresar la cuota es el proveedor (titular del depósito fiscal), en calidad de sustituto del contribuyente, conforme al artículo 8.3 de la Ley 38/1992. Las plantas de regasificación de la consultante carecen de estatuto de depósito fiscal, por lo que las salidas posteriores de la consultante a sus clientes quedan fuera del régimen suspensivo y del supuesto de devengo del artículo 7.14 de la Ley de Impuestos Especiales.
Hechos
La empresa consultante tiene como actividad principal la venta y suministro de gas natural licuado (GNL). La empresa opera con diferentes proveedores, propietarios de gas natural almacenado en depósitos fiscales. Con ocasión de la venta del proveedor a la consultante, ésta recoge y transporta, en camiones cisterna, el GNL hasta su planta regasificadora, donde el GNL se regasifica y posteriormente suministra al cliente final. Este suministro final se efectúa en el marco de un contrato de suministro.
Cuestión planteada
¿Cuándo se produce la ultimación del régimen suspensivo: con la entrega del proveedor a la consultante o con la entrega de la consultante al cliente final?
¿Quién es el sujeto pasivo obligado a repercutir e ingresar la cuota del Impuesto sobre Hidrocarburos, el proveedor o la consultante?
Contestación
El apartado 14 del artículo 7 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), establece:
“[…] cuando la salida del gas natural de las instalaciones consideradas fábricas o depósitos fiscales se produzca en el marco de un contrato de suministro de gas natural efectuado a título oneroso, el devengo del impuesto sobre hidrocarburos se producirá en el momento en que resulte exigible la parte del precio correspondiente al gas natural suministrado en cada período de facturación. Lo anterior no será de aplicación cuando el destino del gas natural sea otra fábrica o depósito fiscal.
Para la aplicación de lo previsto en el apartado 1 de este artículo, en relación con los suministros de gas natural distintos de aquellos a los que se refiere el párrafo anterior, los sujetos pasivos podrán considerar que el conjunto del gas natural suministrado durante períodos de hasta sesenta días consecutivos, ha salido de fábrica o depósito fiscal el primer día del mes natural siguiente a la conclusión del referido período.”
Al respecto, el apartado 3 del artículo 8 de la Ley de Impuestos Especiales, establece que “También son sujetos pasivos, en calidad de sustitutos del contribuyente, quienes realicen los suministros de gas natural a título oneroso en el supuesto previsto en el párrafo primero del apartado 14 del artículo 7 de esta Ley.”
La Ley de Impuestos Especiales establece, en los apartados transcritos, unas reglas para el devengo del Impuesto sobre Hidrocarburos y la determinación del sujeto pasivo únicamente aplicables a las salidas de gas natural de fábricas o depósitos fiscales que se produzcan en el marco de un contrato de suministro de gas natural efectuado a título oneroso.
Los establecimientos de la consultante, plantas de regasificación de gas natural licuado, no tienen estatuto de depósito fiscal. Por lo tanto, el supuesto de devengo a que se refiere el artículo 7, apartado 14, de la Ley de Impuestos Especiales no es aplicable en las salidas de gas natural de estos establecimientos. El supuesto resultará aplicable, si es el caso, a los suministros a la consultante desde un depósito fiscal pero no a los suministros de la consultante a sus clientes, donde ya no se producen salidas de gas natural de una fábrica o depósito fiscal.
En la situación sobre la que se consulta, la ultimación del régimen suspensivo y el devengo del Impuesto sobre Hidrocarburos se producen a la salida del depósito fiscal del gas natural licuado con destino a la planta de regasificación de la consultante; si estas salidas se producen en el marco de un contrato de suministro de gas natural efectuado a título oneroso formalizado entre el suministrador y la consultante, el devengo del impuesto se producirá en el momento en que resulte exigible la parte del precio correspondiente al gas natural suministrado en cada periodo de facturación.
El sujeto pasivo obligado a repercutir e ingresar la cuota del Impuesto sobre Hidrocarburos es el titular del depósito fiscal, salvo si el suministro a la consultante desde el depósito fiscal se produce en el marco de un contrato de suministro de gas natural a título oneroso, supuesto en el que el sujeto pasivo pasa a ser el suministrador.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 38/1992, art. 7-14 y 8-3