La consulta no plantea una cuestión tributaria específica sino que reproduce la regulación legal del concepto de empresario/profesional (art. 5 LIVA) y la definición del sujeto pasivo (art. 84 LIVA), incluyendo supuestos de inversión del sujeto pasivo en entregas de inmuebles. Sin pregunta concreta del consultante, la DGT se limita a transcribir la normativa aplicable sin emitir criterio interpretativo sobre un caso concreto, por lo que no existe conclusión sustantiva sobre un aspecto fiscal debatido.
Hechos
El consultante compró una plaza de garaje a una Sociedad Cooperativa de viviendas que se encuentra en liquidación, tras haber sido declarada en concurso de acreedores. La venta la lleva a cabo una sociedad que interviene como administrador concursal, y en la escritura pública se declara al consultante, comprador, como sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Cuestión planteada
Procedimiento a seguir para el ingreso de la cuota impositiva correspondiente.
Contestación
1.- El artículo 5 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) regula el concepto de empresario o profesional, estableciendo:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
2.- La definición del sujeto pasivo del Impuesto se efectúa en el artículo 84 de la Ley 37/1992, que establece en su apartado uno, número 2º, letra e) el siguiente supuesto de inversión del sujeto pasivo:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…).
e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
– Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
– Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.”.
La Exposición de Motivos de la Ley 38/2011, de 10 de octubre, de reforma de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (BOE de 11 de octubre) que introdujo el supuesto de inversión de sujeto pasivo para entregas de bienes inmuebles en un proceso concursal, estableció al final de su punto IX que “…se procede a modificar la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido con el objetivo de que la enajenación de bienes inmuebles, realizada tanto en la fase común o como consecuencia de la fase de liquidación del concurso, sea liquidada a efectos de dicho tributo por su adquiriente aplicando el mecanismo de inversión del sujeto pasivo.”.
El artículo 84.Uno.2º,e) primer guion de la Ley 37/1992, anteriormente transcrito, constituye la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo 199.1, g) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, precepto que establece que “Los Estados miembros podrán disponer que la persona deudora del IVA sea el sujeto pasivo destinatario de cualquiera de las siguientes operaciones:
(…).
g) la entrega de bienes inmuebles vendidos por el deudor judicial en un procedimiento obligatorio de liquidación.
(…).”.
3.- Sobre este supuesto de inversión del sujeto pasivo se ha pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de fecha 13 de junio de 2013, asunto C-125/12, a propósito de una cuestión prejudicial planteada por un Juzgado de lo Mercantil de Granada en relación con la aplicación de la referida regla de inversión del sujeto pasivo a una venta de un inmueble efectuada por una sociedad promotora declarada en concurso a uno de sus acreedores, entrega que no se produjo en la fase de liquidación de la sociedad concursada sino que surgió de un acuerdo voluntario entre las partes.
En dicha sentencia el Tribunal señaló que el art. 199.1.g) Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO L 347, p. 1), “debe interpretarse en el sentido de que el concepto de procedimiento obligatorio de liquidación engloba cualquier venta de un bien inmueble realizada por el deudor de un crédito ejecutivo no sólo en el marco de un proceso de liquidación del patrimonio de éste, sino también en el marco de un proceso concursal anterior a tal procedimiento de liquidación, siempre y cuando la citada venta sea necesaria para satisfacer a los acreedores o reanudar la actividad económica o profesional de dicho deudor.” (apartado 32).
Por consiguiente, la regla de inversión del sujeto pasivo citada abarcará a todas las transmisiones de inmuebles que tengan lugar en el ámbito de un proceso concursal, es decir, una vez declarado el mismo, tanto en la fase común como en la fase de liquidación.
4.- De la escasa información contenida en el escrito de consulta no puede deducirse si el consultante, adquirente de una plaza de garaje de una sociedad en liquidación, tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y afecta la misma a su actividad empresario o profesional.
En este caso procederá, efectivamente, la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.Uno.2º.e) de la Ley 37/1992, y el consultante deberá ingresar la cuota impositiva resultante incluyéndola en su declaración-liquidación periódica correspondiente al periodo impositivo en que se haya producido el devengo de la operación.
En otro caso, si el consultante es un particular que no tiene la consideración de empresario o profesional, no será de aplicación el mencionado precepto, por lo que el sujeto pasivo obligado a la repercusión y liquidación de la cuota impositiva derivada de la operación será el vendedor, de acuerdo con la regla general contenida en el artículo 84.Uno.1º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En esas circunstancias el vendedor deberá, por tanto, repercutir en factura a la consultante la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la operación al tipo impositivo general del 21 por ciento.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 5-Uno y Dos; 84-Uno-1º y 2º-e)-