La deducibilidad del IVA soportado en servicios de telecomunicaciones requiere que estos se afecten directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional conforme al artículo 95 LIVa. La DGT descarta la deducción cuando concurran usos simultáneos o alternativos para necesidades privadas del consultante, sus familiares o personal, salvo en supuestos específicos de servicios económicos y socioculturales. La procedencia dependerá de acreditar mediante documentación contable que la totalidad del gasto vinculado al servicio de telecomunicaciones se destina exclusivamente a operaciones sujetas y no exentas comprendidas en el artículo 94.
Hechos
El consultante es una persona física que ejerce una actividad económica y que tiene contratado un servicio de telecomunicaciones cuya factura incluye de forma global los gastos de teléfono fijo, los de teléfono móvil y los de conexión a Internet, sin especificar la parte que corresponde a cada gasto.
Cuestión planteada
1. Deducibilidad en el Impuesto sobre el Valor Añadido de las cuotas de IVA soportado correspondientes a los gastos del servicio de telecomunicaciones referido.
2. Deducibilidad en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los gastos del servicio de telecomunicaciones contratado.
Contestación
La presente contestación parte de la premisa de que la consultante determina su rendimiento neto de actividades económicas con arreglo al método de estimación directa y que tributa en el Impuesto sobre el Valor Añadido por el régimen general.
1. En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.
El ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado podrá efectuarse siempre que se cumplan la totalidad de requisitos y limitaciones previstos por el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE de 29 de diciembre), reguladora de dicho Impuesto.
En particular, el artículo 92.Dos de la Ley 37/1992 determina que el derecho a la deducción, que corresponde a los empresarios o profesionales en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto, en el que figuran, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas.
En relación con la cuestión expresamente planteada en el escrito de consulta hay que señalar que el artículo 95 de la Ley 37/1992, relativo a las limitaciones del derecho a deducir, establece lo siguiente:
“Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1º. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2º. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
(…).”.
De la normativa expuesta se deriva que cuando el sujeto pasivo adquiere un bien o servicio que no afecta directa y exclusivamente a su actividad empresarial o profesional, las cuotas soportadas no podrán ser deducidas en ninguna medida ni cuantía, salvo que se trate de bienes de inversión, en cuyo supuesto la afectación parcial de tales bienes permitirá la deducción parcial de las cuotas soportadas conforme a las reglas establecidas en el artículo 95 de la Ley 37/1992.
Según los hechos descritos en el escrito de consulta presentado, el consultante va a adquirir un servicio de telecomunicaciones (Internet, telefonía fija y telefonía móvil) que no afectará directa y exclusivamente al desarrollo de su actividad profesional toda vez que se prevé su utilización simultánea para satisfacer necesidades privadas.
En consecuencia, desde este punto de vista, no serán deducibles las cuotas soportadas por la adquisición del servicio de telecomunicaciones que incluye conexión a Internet y telefonía tanto fija como móvil.
2. En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Con carácter previo debe señalarse que de la información obrante en el expediente se desprende que el consultante ejerce su actividad económica en un inmueble que no se destina exclusivamente al ejercicio de su actividad económica.
El artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 4 de agosto) en desarrollo del artículo 29 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), regula los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, estableciendo que:
“1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:
a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.
En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo.
2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.
No se entenderán afectados:
1º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
2º Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.
3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.
4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.
(…).”
De lo anterior se desprende que la normativa reguladora del Impuesto permite la afectación parcial de elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto. Cumpliéndose esta condición, se podrá afectar la parte del inmueble que se utilice para el desarrollo de la actividad económica.
Esta afectación parcial supone que el consultante podrá deducirse los gastos derivados de la titularidad del inmueble que utilice para el desarrollo de su actividad, como pueden ser amortizaciones, IBI, tasa de basuras, comunidad de propietarios, etc., proporcionalmente a la parte del inmueble afectado y a su porcentaje de titularidad en el mismo, salvo que el consultante fuese arrendatario del inmueble referido, en cuyo caso la afectación parcial referida supone que el consultante podrá deducir el gasto correspondiente a las rentas satisfechas por el arrendamiento de del inmueble en proporción a la parte exclusivamente afectada a la actividad económica en relación con la totalidad del mismo.
Ahora bien, con independencia del título que ostente sobre el inmueble referido, los gastos derivados de los suministros contratados en el mismo (agua, luz, calefacción, teléfono, conexión a Internet, etc) solamente serán deducibles cuando los mismos se destinen exclusivamente al ejercicio de la actividad, no pudiendo aplicarse, en este caso, la misma regla de prorrateo que se aplicará a los gastos derivados de la titularidad o del arrendamiento de dicho inmueble.
Este mismo criterio viene manteniendo este Centro Directivo (consultas V2382-13 y V2400-13) para determinar la deducibilidad de los gastos derivados del uso de una línea de telefonía móvil, es decir, que serán deducibles los gastos incurridos en la medida en que esta línea se utilice exclusivamente para el desarrollo de la actividad económica.
En consecuencia, los gastos derivados de un servicio de telecomunicaciones que incluye conexión a Internet, teléfono fijo y teléfono móvil serán deducibles en la determinación del rendimiento neto de la actividad económica de su titular en la medida en que todas las líneas asociadas al mencionado servicio se utilicen exclusivamente en el desarrollo de la misma.
Sin perjuicio de lo anterior, la deducibilidad de todos los gastos referidos está condicionada, además, a que queden convenientemente justificados mediante el original de la factura normal o simplificada (o documento equivalente emitido antes de 1 de enero de 2013) y registrados en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas, siempre que determinen el rendimiento neto de las mismas en el régimen de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.
No obstante, conviene señalar que la competencia para la comprobación de los medios de prueba aportados como justificación de las deducciones y gastos y para la valoración de las mismas corresponde a los servicios de Gestión e Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Arts. 92.Dos y 95; Ley 35/2006, Art. 29; RD 439/2007, Art. 22.