Ante la ausencia del documento original del contrato de 14 de junio de 1976, la liquidación del ITP debe efectuarse mediante declaración escrita sustitutiva conforme al artículo 101.2 del Reglamento del Impuesto, acompañada de los documentos acreditativos disponibles (publicación BORME, certificado de defunción). No obstante, al ser el ITP impuesto cedido a las Comunidades Autónomas desde 2009, la DGT se remite a la normativa autonómica competente que podrá establecer exigencias adicionales en materia de gestión y liquidación, sin que la Administración central pueda pronunciarse definitivamente sobre la admisibilidad de la copia y la documentación complementaria presentada.
Hechos
Con fecha 14 de junio de 1976 se otorgó contrato privado de compraventa por el que la sociedad mercantil AH vendió una vivienda a G.U.R. Posteriormente, el 25 de agosto del mismo año G.U.R transmitió la vivienda a S.C.G., asimismo en contrato privado. SCG falleció el 18 de noviembre de 1994, dejando como herederos a su viuda y tres hijos, el actual consultante y dos hermanas.
En este momento los herederos pretenden inmatricular la referida vivienda, pero ésta sigue inscrita en el Registro de la Propiedad a nombre de la sociedad AH que figuraba como vendedora en el primero de los contratos privados celebrados en 1976. Por ello, y para reanudar el tracto sucesivo en el Registro de la propiedad, necesitan liquidar dichos contratos privados, teniendo en cuenta las siguientes circunstancias:
- Que, en cuanto al primero de los citados contratos:
- Los interesados no disponen del original sino tan solo de una copia;
- La sociedad transmitente se extinguió por escisión según BORME de 31 de enero de 2001;
- El adquirente falleció el 04 de julio de 2001.
- Con respecto al segundo de los contratos, del que sí se dispone del original, el adquirente falleció el 18 de noviembre de 1994.
Cuestión planteada
En relación a los hechos expuestos se plantean las siguientes cuestiones:
1ª Si al carecer del original del primero de los contratos, de fecha 14 de junio de 1976, se podría liquidar el impuesto con una copia, acompañado de la publicación en el BORME de 31 de enero de 2001 de la liquidación y extinción de la entidad transmitente y del certificado de defunción del adquirente en 2001.
2ª. Si la transmisión que tuvo lugar en virtud del contrato de 14 de junio de 1976 está prescrita o exenta, dado el transcurso del tiempo y la defunción del adquirente en 2001.
3ª Si, asimismo, está prescrita o exenta la transmisión que tuvo lugar en virtud del contrato de fecha 25 de agosto de 1976 y la herencia del adquirente, cuya partición tuvo lugar el 21 de julio de 1995 mediante escritura pública, otorgándose el 21 de enero de 2015 escritura de adición a dicha herencia, en relación a la inclusión en la misma de la vivienda objeto de transmisión en los referidos contratos privados y que ahora se pretende inmatricular.
Contestación
Primera cuestión.
En este punto resulta de aplicación lo dispuesto en los siguientes artículos del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) y del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio)
Artículo 51 del Texto Refundido.
“1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar los documentos comprensivos de los hechos imponibles a que se refiere la presente Ley y, caso de no existir aquéllos, una declaración en los plazos y en la forma que reglamentariamente se fijen”.
Artículo 101 del reglamento. Declaraciones-liquidaciones.
“1. Los sujetos pasivos deberán presentar ante los órganos competentes de la Administración tributaria la autoliquidación del impuesto extendida en el modelo de impreso de declaración-liquidación especialmente aprobado al efecto por el Ministerio de Economía y Hacienda y a la misma se acompañará la copia auténtica del documento notarial, judicial o administrativo en que conste el acto que origine el tributo y una copia simple del mismo. Cuando se trate de documentos privados, éstos se presentarán por duplicado, original y copia, junto con el impreso de declaración-liquidación”.
2. Cuando el acto o contrato no esté incorporado a un documento, los sujetos pasivos deberán presentar, acompañando a la declaración-liquidación, la declaración escrita sustitutiva del documento a que se refiere el artículo 98.1 anterior, en la que consten las circunstancias relevantes para la liquidación.
Por tanto, en el supuesto planteado, en el que se carece de documento en el que conste el acto que origina el tributo, debe acudirse a la declaración escrita sustitutiva a que se refiere el artículo 101.2 del Reglamento del impuesto. Sin embargo, debe precisarse que el ITP y AJD es un impuesto cedido a las Comunidades Autónomas en virtud de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias. Conforme a dicha ley se cede a las correspondientes Comunidades Autónomas el rendimiento del citado impuesto que se entienda producido en su territorio (art. 32 de la Ley 22/2009), incluyendo la cesión determinadas competencia normativas, entre las que se incluye la posibilidad de regular los aspectos de gestión y liquidación, por lo que lo anteriormente expuesto puede verse modificado por la normativa propia de las distintas comunidades autónomas, sin que esta Dirección General pueda pronunciarse sobre tales posibles modificaciones, al haberse atribuido exclusivamente a las Comunidades Autónomas la competencia para la resolución de las consultas referidas a la aplicación de las disposiciones que hubieren dictado en el ejercicio de sus competencias (art. 55 de la Ley 22/2009).
Cuestiones segunda y tercera.
Dichas cuestiones se refieren a la posible prescripción de los dos contratos privados celebrados en 1976, en los que concurre la circunstancia de haber fallecido el adquirente, en 2001 en caso del contrato celebrado el 14 de junio, y en 1994 en el caso del segundo contrato celebrado el 25 de agosto, así como a la prescripción de la herencia del adquirente del segundo de los contratos, cuya partición tuvo lugar el 21 de julio de 1995, mediante escritura pública, otorgándose el 21 de enero de 2015 escritura de adición en relación a la inclusión en la herencia de la vivienda objeto de transmisión en los referidos contratos privados y que ahora se pretende inmatricular.
En este punto resultan de aplicación los siguientes preceptos:
- Texto Refundido del ITP y AJD
Artículo 49
“1. El impuesto se devengará:
a) En las transmisiones patrimoniales, el día en que se realice el acto o contrato gravado.”
Artículo 50
“1. La prescripción, salvo lo dispuesto en el apartado siguiente, se regulará por lo previsto en los artículos 64 y siguientes de la Ley General Tributaria
2. A los efectos de prescripción, en los documentos que deban presentarse a liquidación, se presumirá que la fecha de los privados es la de su presentación, a menos que con anterioridad concurra cualquiera de las circunstancias previstas en el artículo 1.227 del Código Civil, en cuyo caso se computará la fecha de la incorporación, inscripción, fallecimiento o entrega, respectivamente. En los contratos no reflejados documentalmente, se presumirá, a iguales efectos, que su fecha es la del día en que los interesados den cumplimiento a lo prevenido en el artículo 51. La fecha del documento privado que prevalezca a efectos de prescripción, conforme a lo dispuesto en este apartado, determinará el régimen jurídico aplicable a la liquidación que proceda por el acto o contrato incorporado al mismo.”
A este respecto el artículo 1.227 del Código Civil establece que: “La fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito en un registro público, desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaron, o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio.”
- Ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones (en adelante LSD), Ley 29/1987, de 18 de diciembre
Artículo 24. Devengo.
“1. En las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil. No obstante, en las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho acuerdo”.
Artículo 25. Prescripción.
“1. La prescripción se aplicará de acuerdo con lo previsto en los artículos 64 y siguientes de la Ley General Tributaria”.
- Por su parte, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre de 2003), dispone lo siguiente en su artículo 66 a) (artículo 64 de la anterior Ley General Tributaria):
Artículo 66. Plazos de prescripción.
“Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:
a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
b) El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas”.
“Artículo 67. Cómputo de los plazos de prescripción.
1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo 66 de esta Ley conforme a las siguientes reglas:
En el caso a), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación”.
“Artículo 68. Interrupción de los plazos de prescripción.
1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:
a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario.
(…)”.
De lo anteriores preceptos se deriva lo siguiente:
El artículo 50 del Texto Refundido del ITP y AJD se remite, en materia de prescripción, a la Ley General Tributaria, referencia que actualmente debe entenderse realizada a los artículos 66 y siguientes de la Ley General Tributaria de 17 de diciembre de 2003, como se establece en el artículo 25 de la Ley del Impuesto de sucesiones y Donaciones.
El artículo 66 de la Ley general Tributaria establece un plazo de cuatro años para la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Dicho plazo se contará desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente autoliquidación que, en el ITP y AJD es de treinta días hábiles a contar desde el momento en que se cause el acto o contrato (art. 102.1 del Reglamento del Impuesto), y en el Impuesto de Sucesiones es de seis meses, prorrogables por otros seis, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento (arts. 67 y 68 del Reglamento de Sucesiones)
En el supuesto planteado, el consultante manifiesta que el primero de los contratos se suscribió el 14 de junio de 1976, habiendo fallecido el adquirente el 4 de julio de 2001; en cuanto al segundo, se celebró el 25 de agosto de 1976, falleciendo el adquirente el 18 de noviembre de 1994, por lo que, siempre que ambos adquirentes fueran firmantes de los respectivos contratos, será la fecha del fallecimiento de estos la que deberá tenerse en cuenta como fecha del documento privado a los efectos de la prescripción del Impuesto de Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados, en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, por haber transcurrido el plazo de cuatro años previsto en el artículo 66 de la Ley General Tributaria. Por otro lado, en cuanto a la herencia de S.C.G., la prescripción se contará desde el día siguiente a aquel en que finalizó el plazo para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.
Sin embargo, en cualquiera de los tres supuestos, prescripción de los dos contratos privados y de la herencia, se desconoce si se ha producido alguna de las circunstancias que darían lugar a la interrupción de la prescripción, cuestión de hecho que, como tal, queda fuera de la competencia de este Centro Directivo, por lo que será la oficina liquidadora de la Comunidad Autónoma correspondiente la que, en función de los documentos aportados, será competente para pronunciarse al respecto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 24 y 25. Ley General Tributaria arts. 66-68. RITPAJD RD 828/1995 art. 101. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 49,50 Y 51