La utilización de gasóleo bonificado en tractores y maquinaria para la actividad agrícola está permitida conforme al artículo 54.2 Ley 38/1992, independientemente de que la empresa desarrolle simultáneamente actividades de comercio. La norma autoriza expresamente el gasóleo tipo 1.4 en tractores y maquinaria agrícola autorizados para circular por vías públicas cuando se emplean en agricultura, silvicultura o ganadería, sin que sea condicionante la concurrencia de otras actividades empresariales. No obstante, el requisito esencial es que los artefactos estén efectivamente autorizados para circular y se utilicen en dichas actividades primarias, no en el transporte o distribución comercial.
Hechos
La consultante presta servicios forestales (epígrafe 912 del Impuesto sobre Actividades Económicas) con una máquina Carterpillar y un tractor articulado que utiliza para corte de troncos, desrame y apilado en el terreno forestal. La empresa va a emprender una nueva actividad, consistente en la compraventa de madera al silvicultor, actuando como intermediario o rematante entre el propietario del monte y la industria de aserrado o transformación de la madera, a cuyo efecto se dará de alta en el epígrafe del IAE 617.3 "comercio al por mayor de madera y corcho".
Cuestión planteada
Posibilidad de que dichos tractores y maquinaria puedan utilizar gasóleo bonificado como carburante, en tanto que la empresa tambien desarrolle la actividad de comercio al por mayor de madera.
Contestación
El apartado 2 del artículo 54 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre (BOE de 29 de diciembre), en su redacción dada por la Ley 14/2000, de 29 de diciembre de 2000, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, establece:
"2. La utilización de gasóleo como carburante, con aplicación del tipo establecido en el epígrafe 1.4 de la tarifa 1ª del impuesto, queda autorizada en todos los motores, excepto en los siguientes:
a) Motores utilizados en la propulsión de artefactos o aparatos que hayan sido autorizados para circular por vías y terrenos públicos, aun cuando se trate de vehículos especiales.
No obstante lo establecido en el párrafo anterior, podrá utilizarse gasóleo con aplicación del tipo establecido en el epígrafe 1.4 de la tarifa 1ª del impuesto, en los motores de tractores y maquinaria agrícola, autorizados para circular por vías y terrenos públicos, empleados en la agricultura, incluida la horticultura, la ganadería y la silvicultura.
b) Motores utilizados en la propulsión de artefactos o aparatos que, por sus características y configuración objetiva, sean susceptibles de ser autorizados para circular por vías y terrenos públicos como vehículos distintos de los vehículos especiales, aunque no hayan obtenido efectivamente tal autorización.
c) Motores utilizados en la propulsión de buques y embarcaciones de recreo.
A los efectos de la aplicación de los casos previstos en las letras a) y b), se considerarán "vehículos" y "vehículos especiales" los definidos como tales en el Anexo II del Reglamento General de Vehículos aprobado por el Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre. A los mismos efectos, se considerarán "vías y terrenos públicos" las vías o terrenos a que se refiere el artículo 2 del Texto Articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a motor y Seguridad Vial aprobado por el Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo.
Fuera de los casos previstos en el artículo 51.2 y en el artículo 52.b) y de los autorizados conforme a este apartado, estará prohibida la utilización como carburante de gasóleo al que, conforme a lo que reglamentariamente se establezca, le hubieran sido incorporados los correspondientes trazadores y marcadores."
Así, la posibilidad de utilizar gasóleo bonificado como carburante en artefactos terrestres queda delimitada por su configuración objetiva o por la falta de autorización para circular por vías o terrenos públicos, sin que sea relevante, salvo para los tractores y la maquinaria agrícola autorizados para circular por vías públicas, la actividad en que el artefacto se emplee.
Además, en ningún caso los vehículos ordinarios (camiones, autobuses, turismos, etc.) podrán utilizar gasóleo con aplicación del tipo establecido en el epígrafe 1.4, ni siquiera en el caso de que no estuvieran matriculados.
1.- Por consiguiente, los tractores y maquinaria objeto de consulta no provistos de autorización para circular por vías y terrenos públicos y que no sean susceptibles, por su configuración objetiva, de ser autorizados para tal circulación como vehículos ordinarios, pueden utilizar gasóleo bonificado como carburante, siendo irrelevante la actividad en que se empleen. Por tanto, los vehículos especiales no provistos de autorización para circular que se utilicen dentro de cualquier instalación, incluidas las de los aserraderos, pueden consumir, por el hecho de no disponer de dicha autorización para circular por vías públicas, gasóleo bonificado como carburante; obviamente, ello no significa que estos vehículos se utilicen en silvicultura.
2.- En segundo lugar, los tractores y maquinaria provistos, como vehículos especiales, de autorización para circular por vías y terrenos públicos sólo podrán utilizar gasóleo bonificado en la medida en que sean tractores y maquinaria agrícola y se utilicen en silvicultura.
Para determinar qué vehículos tienen consideración de tractores y maquinaria agrícola, el artículo 118 del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), establece:
“A efectos de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 54 de la Ley se consideraran “motores de tractores y maquinaria agrícola utilizados en agricultura, incluida la horticultura, ganadería y silvicultura" los motores de tractores agrícolas, motocultores, tractocarros, maquinaria agrícola automotriz y portadores a que se refieren las definiciones del Anexo II del Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento General de Vehículos y que se utilicen en las actividades indicadas. A estos efectos no tendrá la consideración de actividad propia de la agricultura, incluida la horticultura, ganadería y silvicultura, el transporte por cuenta ajena incluso realizado mediante tractores o maquinaria agrícola dotados de remolque.”
De lo anterior cabe concluir que los tractores autorizados para circular por vías y terrenos públicos que no tengan la condición de maquinaria agrícola no pueden utilizar gasóleo bonificado, aunque se utilicen en silvicultura. Respecto del transporte, el Reglamento de los Impuestos Especiales establece que no tendrá la consideración de actividad propia de la silvicultura el transporte por cuenta ajena, aunque se realice con tractores o maquinaria agrícola.
Por lo que se refiere a la utilización de la maquinaria en silvicultura, y para el caso consultado, esta Dirección General entiende lo siguiente:
La actividad encuadrada en el epígrafe 912 del Impuesto de Actividades Económicas (en adelante, IAE), según su nota de grupo, "comprende los servicios forestales prestados por personas o Entidades distintas de los titulares de las explotaciones y que normalmente se realizan en la misma explotación forestal tales como lucha contra plagas, defensa contra incendios, etc.". A juicio de esta Dirección General, los servicios a la silvicultura comprendidos en este grupo, pueden considerarse "silvicultura" en el sentido del transcrito apartado 2 del artículo 54.
La actividad de comercio al por mayor de madera, encuadrada en el epígrafe 617.3 del IAE se caracteriza, según su nota de grupo, por comprender "el comercio al por mayor de madera, madera desbastada, listones, tableros y otros productos semielaborados de madera y madera artificial, corcho, resinas y otros productos forestales, así como el comercio al por mayor de carpintería y artículos de madera para la construcción y de tonelería y otros envases y embalajes". Esta actividad, que es naturalmente posterior a la actividad industrial de aprovechamiento y transformación de la madera, no constituye silvicultura y por tanto la maquinaria empleada en la misma no puede utilizar gasóleo bonificado, con independencia de que sea o no maquinaria agrícola.
La empresa declara expresamente que, aunque se va a dar de alta en la actividad encuadrada en el epígrafe 617.3 del IAE, no varía el uso que viene haciendo de la maquinaria, utilizándose únicamente en servicios forestales de corte, desrame y apilado de troncos, dentro del terreno forestal y sin que se proceda al traslado de los mismos. Si la maquinaria se utiliza exclusivamente para prestar dichos servicios, en el marco de la actividad encuadrada en el epígrafe 912 del IAE que ya venía realizando, no parece relevante el hecho de que la consultante figure también de alta en el epígrafe 617.3 del IAE. Ahora bien, si la maquinaria va a ser utilizada indistintamente en el marco de ambas actividades o de forma ocasional en el marco de la actividad comercial encuadrada en el epígrafe 617.3, dicha maquinaria (maquinaria agrícola autorizada para circular por vías públicas) no podrá utilizar gasóleo bonificado, pues esta actividad comercial no constituye silvicultura.
Referencia normativa
LEY 38/1992 ART. 54-2