La exención en IS de la fundación abarca tanto la actividad principal como las actividades accesorias, siempre que: (i) persiga fines de interés general conforme al art. 3.1 Ley 49/2002; (ii) destine al menos el 70% de rentas e ingresos (incluidos los de consultoría) a realizar dichos fines en el plazo de cuatro años tras cierre del ejercicio; (iii) la cifra de negocios de explotaciones económicas no exentas ajenas al objeto social no supere el 40% de ingresos totales. La consultoría es exenta si cumple estos requisitos, sin necesidad de calificar formalmente su carácter de "accesoria".
Hechos
La entidad consultante es una fundación acogida a la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de incentivos fiscales al mecenazgo.
La entidad tiene como actividad principal la de promover actividades logísticas: organizando maestrazgos, cursos y seminarios de enseñanza, formación y perfeccionamiento profesional superior, relativos a la actividad logística, generales o específicos de las necesidades de cada sector empresarial y la Administración pública; estableciendo la primera biblioteca y base de datos especializada en la materia logística y el sector logístico, desarrollando y financiando publicaciones técnicas de primer nivel, editando una revista periódica de contenidos referidos a la logística, organizando de acuerdo con las entidades públicas y privadas relacionadas con la actividad logística campañas de información, foros de debate, congresos, asambleas y similares.
La actividad principal de organización de cursos, seminarios, monográficos, masters y similares la puede llevar a cabo en sus propias instalaciones, como en las instalaciones de la sociedad que contrate un curso para sus empleados.
La entidad consultante destina a la realización de dichos fines al menos el 70% de las rentas e ingresos obtenidos por la citada actividad y los fundadores, asociados y patronos no se benefician de condiciones especiales y sus cargos son gratuitos.
La entidad consultante realiza de forma excepcional y acorde a su misión, actividades de difusión de conocimiento y jornadas en las que se ayuda de patrocinadores y empresas que se publicitan, para poder financiarlas. Los ingresos por esta actividad no se espera que puedan superar en ningún ejercicio el 10% de la cifra de negocios total de la entidad.
Cuestión planteada
1º) Si la actividad principal que realiza la Fundación se encuentra exenta del Impuesto sobre Sociedades.
2º) SI la actividad de consultoría que realiza, al tener un carácter accesorio también puede considerarse exenta del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
La Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo (en adelante, Ley 49/2002), regula el régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos definidas en la misma, en consideración a su función social, actividades y características.
De acuerdo con el artículo 2 de la Ley 49/2002, se consideran entidades sin fines lucrativos a efectos de dicha Ley, siempre que cumplan los requisitos establecidos en su artículo 3, entre otras, a las fundaciones.
El citado artículo 3 enumera, entre otros, los siguientes requisitos:
“(…)
1º Que persigan fines de interés general, como pueden ser, entre otros, los de defensa de los derechos humanos, de las victimas del terrorismo y actos violentos, los de asistencia social e inclusión social, cívicos, educativos, culturales, científicos, deportivos, sanitarios, laborales, de fortalecimiento institucional, de cooperación para el desarrollo, de promoción del voluntariado, de promoción de la acción social, defensa del medio ambiente, de promoción y atención a las personas en riesgo de exclusión por razones físicas, económicas o culturales, de promoción de los valores constitucionales y defensa de los principios democráticos, de fomento de la tolerancia, de fomento de la economía social, de desarrollo de la sociedad de la información, de investigación científica, desarrollo o innovación tecnológica y de transferencia de la misma hacia el tejido productivo como elemento impulsor de la productividad y competitividad empresarial
2º Que destinen a la realización de dichos fines al menos el 70 por 100 de las siguientes rentas e ingresos:
a) Las rentas de las explotaciones económicas que desarrollen.
b) Las rentas derivadas de la transmisión de bienes o derechos de su titularidad (…).
c) Los ingresos que obtengan por cualquier otro concepto, deducidos los gastos realizados para la obtención de tales ingresos (…)
Las entidades sin fines lucrativos deberán destinar el resto de las rentas e ingresos a incrementar la dotación patrimonial o las reservas.
El plazo para el cumplimiento de este requisito será el comprendido entre el inicio del ejercicio en que se hayan obtenido las respectivas rentas e ingresos y los cuatro años siguientes al cierre de dicho ejercicio.
3º Que la actividad realizada no consista en el desarrollo de explotaciones económicas ajenas a su objeto social o finalidad estatutaria. Se entenderá cumplido este requisito si el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio correspondiente al conjunto de las explotaciones económicas no exentas ajenas a su objeto o finalidad estatutaria no excede del 40 por 100 de los ingresos totales de la entidad, siempre que el desarrollo de estas explotaciones económicas no exentas no vulnere las normas reguladoras de defensa de la competencia en relación con empresas que realicen la misma actividad.
(…)”
La entidad consultante plantea si la principal actividad económica que desarrolla (promoción de la logística impartición de formación) se encontraría exentas del Impuesto sobre Sociedades así como la realización de consultorías.
En relación con esta cuestión hay que precisar que la entidad desarrolla la actividad de promover actividades logísticas organizando, para ello, masters, cursos y seminarios de enseñanza, formación y perfeccionamiento profesional superior. Con la información que consta en el escrito de consulta este Centro directivo no puede pronunciarse sobre el cumplimiento por parte de la consultante de todos los requisitos recogidos en el artículo 3 anteriormente señalado, en particular, el relativo a si sus fines tendrían la consideración de interés general o si su actividad no consiste en el desarrollo de explotaciones económicas ajenas a su objeto social o finalidad estatutaria.
No obstante lo anterior, la presente contestación se efectúa partiendo de que la entidad consultante manifiesta en el escrito de consulta ser una entidad acogida a la Ley 49/2002, sin que esto suponga que este Centro directivo considera la procedencia de la aplicación de dicho régimen fiscal a la consultante.
En el marco del mencionado régimen especial, el artículo 6 de la Ley 49/2002, en su apartado 4º, dispone:
"Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos:
(…)
4.º Las obtenidas en el ejercicio de las explotaciones económicas exentas a que se refiere el artículo siguiente."
Por su parte, el artículo 7 de la Ley 49/2002 enumera las explotaciones económicas llevadas a cabo por las entidades sin fines lucrativos, siempre y cuando sean desarrolladas en cumplimiento de su objeto o finalidad específica y este se encuentre entre los señalados en apartado 1ª del artículo 3 de dicha Ley, cuyas rentas estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades, como sigue:
“Artículo 7º. Explotaciones económicas exentas.
Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos que procedan de las siguientes explotaciones económicas, siempre y cuando sean desarrolladas en cumplimiento de su objeto o finalidad específica:
1º Las explotaciones económicas de prestación de servicios de promoción y gestión de la acción social, así como los de asistencia social e inclusión social que se indican a continuación incluyendo las actividades auxiliares o complementarias de aquéllos, como son los servicios accesorios de alimentación, alojamiento o transporte:
a) Protección de la infancia y de la juventud.
b) Asistencia a la tercera edad.
c) Asistencia a personas en riesgo de exclusión o dificultad social o víctimas de malos tratos.
d) Asistencia a personas con discapacidad, incluida la formación ocupacional, la inserción laboral y la explotación de granjas, talleres y centros especiales en los que desarrollen su trabajo.
e) Asistencia a minorías étnicas.
f) Asistencia a refugiados y asilados.
g) Asistencia a emigrantes, inmigrantes y transeúntes.
h) Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.
i) Acción social comunitaria y familiar.
j) Asistencia a ex reclusos.
k) Reinserción social y prevención de la delincuencia.
l) Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.
m) Cooperación para el desarrollo.
n) Inclusión social de las personas a que se refieren los párrafos anteriores.
2º Las explotaciones económicas de prestación de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria, incluyendo las actividades auxiliares o complementarias de los mismos, como son la entrega de medicamentos o los servicios accesorios de alimentación, alojamiento y transporte.
3º Las explotaciones económicas de investigación científica y desarrollo tecnológico.
4º Las explotaciones económicas de los bienes declarados de interés cultural conforme a la normativa del Patrimonio Histórico del Estado y de las Comunidades Autónomas, así como de museos, bibliotecas, archivos y centros de documentación, siempre y cuando se cumplan las exigencias establecidas en dicha normativa, en particular respecto de los deberes de visita y exposición pública de dichos bienes.
5º Las explotaciones económicas consistentes en la organización de representaciones musicales, coreográficas, teatrales, cinematográficas o circenses.
6º Las explotaciones económicas de parques y otros espacios naturales protegidos de características similares.
7º Las explotaciones económicas de enseñanza y de formación profesional, en todos los niveles y grados del sistema educativo, así como las de educación infantil hasta los tres años, incluida la guarda y custodia de niños hasta esa edad, las de educación especial, las de educación compensatoria y las de educación permanente y de adultos, cuando estén exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como las explotaciones económicas de alimentación, alojamiento o transporte realizadas por centros docentes y colegios mayores pertenecientes a entidades sin fines lucrativos.
8º Las explotaciones económicas consistentes en la organización de exposiciones, conferencias, coloquios, cursos o seminarios.
9º Las explotaciones económicas de elaboración, edición, publicación y venta de libros, revistas, folletos, material audiovisual y material multimedia.
10º Las explotaciones económicas de prestación de servicios de carácter deportivo a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y con excepción de los servicios relacionados con espectáculos deportivos y de los prestados a deportistas profesionales.
11º Las explotaciones económicas que tengan un carácter meramente auxiliar o complementario de las explotaciones económicas exentas o de las actividades encaminadas a cumplir los fines estatutarios o el objeto de la entidad sin fines lucrativos.
No se considerará que las explotaciones económicas tienen un carácter meramente auxiliar o complementario cuando el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio correspondiente al conjunto de ellas exceda del 20 por 100 de los ingresos totales de la entidad.
12º Las explotaciones económicas de escasa relevancia. Se consideran como tales aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios del ejercicio no supere en conjunto 20.000 euros.”
De la información que consta en el escrito de consulta no parece que las actividades de formación anteriormente señaladas para promover la actividad logística puedan encuadrarse en el apartado 7º del artículo 7 de la Ley 49/2002, anteriormente reproducido, dado que no consta que tengan por objeto la enseñanza y la formación profesional en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos señalados en dicho apartado.
No obstante lo anterior, las rentas de las citadas actividades y otras como la de consultoría podrían estar exentas en virtud de lo señalado en el apartado 12º del artículo 7 de la Ley 49/2002, siempre y cuando sean explotaciones económicas de escasa relevancia y no superen los límites cuantitativos establecidos en dicho apartado y a la consultante le resulte de aplicación el reiteradamente mencionado régimen fiscal de la Ley 49/2002. En concreto, el mencionado apartado 12º se refiere a las explotaciones económicas de escasa relevancia definidas como aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios del ejercicio no supere en su conjunto los 20.000 €.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 49/2002,de entidades sin fines lucrativos