En prestaciones de servicios de procuradores en procedimientos judicales, el devengo del IVA se produce al cobro total o parcial anticipado, o a la conclusión del procedimiento. La repercusión debe efectuarse mediante factura al momento del devengo, siendo válida durante un año desde esta fecha. Cuando no se emite factura, se presume la no repercusión del gravamen y la contraprestación se entiende neta de IVA. En el caso descrito, la ausencia de facturación de los servicios implica que el consultante no soportó formalmente IVA repercutido, sin perjuicio de la obligación de los procuradores de haber cumplido el deber de repercusión.
Hechos
El consultante es un Ayuntamiento que ha sido condenado al pago de minutas de dos procuradores por los servicios prestados en un litigio con sentencia firme. Los procuradores reclamaron el pago de la cuenta según el artículo 34 de la Ley de Enjuiciamiento Civil 1/2000, emitiéndose diligencia de ordenación de la secretaria judicial que establece la innecesariedad de emitir factura por encontrarse en trámite de ejecución forzosa de la obligación de pago.
Cuestión planteada
Facturación de las operaciones objeto de consulta.
Contestación
1.- El artículo 75, apartado uno, número 2º, párrafo primero de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que se devengará el Impuesto: “2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.”
De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo, el devengo del Impuesto en las prestaciones de servicios sujetas y efectuadas por abogados y procuradores, en el curso de un procedimiento judicial se devengará cuando concluya la realización del servicio sujeto a gravamen, momento que coincide con la conclusión del procedimiento, salvo que se produzcan pagos anteriores a la realización de tales servicios, en cuyo caso, el devengo se produce en el momento del cobro total o parcial de dichos importes.
El artículo 88 de la Ley del Impuesto, relativo a la repercusión, dispone lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
(…)
Dos. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
(…)
Tres. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente.
Cuatro. Se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo.
(…)”
De acuerdo con lo expuesto, en el momento de producirse el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido por las prestaciones de servicios recibidas de los procuradores, éstos deberían haber procedido a la repercusión de dicho Impuesto mediante la expedición de la correspondiente factura.
De la descripción de los hechos se deduce que los procuradores que prestaron servicios al consultante no emitieron la correspondiente factura.
En caso de no haberse emitido factura, conforme al apartado cuatro del artículo 78 de la Ley del Impuesto, se entenderá que no se repercutió el Impuesto:
“Cuatro. Cuando las cuotas del impuesto sobre el Valor Añadido que graven las operaciones sujetas a dicho tributo no se hubiesen repercutido expresamente en factura, se entenderá que la contraprestación no incluyó dichas cuotas.
(…).”.
Según se deduce de los hechos del escrito de consulta, la reclamación judicial por impago se refirió exclusivamente al importe de la minuta, en la que no se incluyeron las correspondientes cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, de forma que el importe de las operaciones que el consultante adeudaba al prestador de servicios ha de entenderse como la base imponible de las mismas, sin incluir, por tanto, el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por otra parte, el artículo 88.Cuatro de la Ley dispone que:
“Cuatro. Se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo.”.
Asimismo debe señalarse que, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, determina la obligación de declaración e ingreso de la cuota tributaria, aun cuando el sujeto pasivo no hubiera expedido la correspondiente factura.
No obstante, sería posible que el destinatario de la factura acepte soportar el Impuesto devengado una vez transcurrido plazo de un año previsto en el artículo 88.Cuatro de la Ley 37/1992.
En efecto, el Tribunal Supremo en su sentencia de 18 de marzo del 2009 (recurso número 2231/06 (FJ 4º)), ha establecido que “(…) Sin embargo, la ley, en modo alguno, establece la prohibición de soportar una vez transcurrido el plazo del año, sino sólo que se perderá el derecho a repercutir, por lo que no puede entenderse que si se soporta voluntariamente el impuesto, aunque sea repercutido extemporáneamente, el repercutido está incumpliendo una obligación”. Lo anterior determina que si bien el plazo de caducidad del derecho a repercutir finaliza al término del período de un año desde el devengo de la operación en cuestión, siempre queda abierta la posibilidad de que el destinatario de la misma acepte soportar la repercusión extemporánea del impuesto en cuyo caso no existe ningún impedimento en la Ley, más allá de los contenidos en los artículos del Título VIII de la Ley que contiene los requisitos del derecho a deducir, para que se deduzcan dichas cuotas.
2.- Conforme al artículo 90 de la Ley del Impuesto, el tipo impositivo aplicable a estas prestaciones de servicios será el general del 21 por ciento por no ser de aplicación ninguno de los supuestos de aplicación de tipo reducido contemplados en el artículo 91 de la misma Ley.
3.- En todo caso, debe recordarse que el apartado uno del artículo 164.3º de la Ley del Impuesto establece la obligación del sujeto pasivo de “Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, (BOE de 1 de diciembre), dispone en su artículo 2.2 la obligación de expedir “factura y copia de esta en todo caso en las siguientes operaciones:
a)Aquéllas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria.
(…)
f) Aquellas de las que sean destinatarias personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, con independencia de que se encuentren establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto o no, o las Administraciones Públicas a que se refiere el artículo 2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.”
En consecuencia, el sujeto pasivo de la operación en su condición de empresario o profesional ha de cumplir con la obligación de expedición de factura al Ayuntamiento.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 75-uno-2, 75-dos, 78, 88, 90, 164-uno-