Las comunidades de bienes, definidas en el artículo 392 CC como titulares de propiedad proindiviso, constituyen entidades sin personalidad jurídica sujetas a obligación de obtener NIF conforme al artículo 22.1 RGAT. La Administración puede otorgarlo de oficio o a solicitud del obligado tributario cuando la comunidad sea titular de relaciones con trascendencia tributaria, siendo este requisito previo a la realización de actividades empresariales o profesionales. La constitución de la comunidad de bienes genera automáticamente obligaciones tributarias materiales (como sujeto pasivo del IS en su actividad) independientemente del acto administrativo de asignación del NIF.
Hechos
Ver cuestión planteada.
Cuestión planteada
Constitución de una comunidad de bienes.
Contestación
El artículo 392 del Código Civil, define el concepto de Comunidad de Bienes, estableciendo:
“Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece proindiviso a varias personas.
A falta de contratos, o disposiciones especiales, se regirá la comunidad por las prescripciones de este título.”.
El artículo 18.1 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre), en adelante RGAT, relativo a la obligación de disponer de un número de identificación fiscal y su forma de acreditación establece:
“1. Las personas físicas y jurídicas, así como los obligados tributarios a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, tendrán un número de identificación fiscal para sus relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.”.
Por su parte, el artículo 22.1 relativo al número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica dispone:
“1. La Administración Tributaria asignará a las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica un número de identificación fiscal que las identifique, y que será invariable cualesquiera que sean las modificaciones que experimenten aquellas, salvo que cambie su forma jurídica o nacionalidad.
En los términos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda, la composición del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica incluirá:
a) Información sobre la forma jurídica, si se trata de una entidad española, o, en su caso, el carácter de entidad extranjera o de establecimiento permanente de una entidad no residente en España.
b) Un número aleatorio.
c) Un carácter de control.”.
En este sentido el artículo 23 del mismo reglamento, relativo a la solicitud del número de identificación fiscal dispone:
“1. Las personas jurídicas o entidades sin personalidad jurídica que vayan a ser titulares de relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria deberán solicitar la asignación de un número de identificación fiscal.
En el caso de que no lo soliciten, la Administración tributaria podrá proceder de oficio a darles de alta en el Censo de Obligados Tributarios y a asignarles el número de identificación fiscal que corresponda.
2. Cuando se trate de personas jurídicas o entidades sin personalidad jurídica que vayan a realizar actividades empresariales o profesionales, deberán solicitar su número de identificación fiscal antes de la realización de cualquier entrega, prestación o adquisición de bienes o servicios, de la percepción de cobros o del abono de pagos, o de la contratación de personal laboral, efectuados para el desarrollo de su actividad. En todo caso, la solicitud se formulará dentro del mes siguiente a la fecha de su constitución o de su establecimiento en territorio español.
3. La solicitud se efectuará mediante la presentación de la oportuna declaración censal de alta regulada en el artículo 9, en la que se harán constar las circunstancias previstas en sus apartados 2 y 3 en la medida en que se produzcan o sean conocidas en el momento de la presentación de la declaración.
(…).”.
Por último, el artículo 24 del RGAT correspondiente a la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad establece:
“1. Las personas jurídicas o entidades sin personalidad jurídica que vayan a ser titulares de relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria deberán solicitar la asignación de un número de identificación fiscal.
En el caso de que no lo soliciten, la Administración tributaria podrá proceder de oficio a darles de alta en el Censo de Obligados Tributarios y a asignarles el número de identificación fiscal que corresponda.
2. Cuando se trate de personas jurídicas o entidades sin personalidad jurídica que vayan a realizar actividades empresariales o profesionales, deberán solicitar su número de identificación fiscal antes de la realización de cualquier entrega, prestación o adquisición de bienes o servicios, de la percepción de cobros o del abono de pagos, o de la contratación de personal laboral, efectuados para el desarrollo de su actividad. En todo caso, la solicitud se formulará dentro del mes siguiente a la fecha de su constitución o de su establecimiento en territorio español.
3. La solicitud se efectuará mediante la presentación de la oportuna declaración censal de alta regulada en el artículo 9, en la que se harán constar las circunstancias previstas en sus apartados 2 y 3 en la medida en que se produzcan o sean conocidas en el momento de la presentación de la declaración.
(…).".
Por otro lado, la Orden HAP/5/2016, de 12 de enero, por la que se modifica la Orden EHA/451/2008, de 20 de febrero, por la que se regula la composición del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica, en su artículo único que modifica la Orden EHA/451/2008, de 20 de febrero, por la que se regula la composición del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica establece:
«Artículo 3. Claves sobre la forma jurídica de entidades españolas.
Para las entidades españolas, el número de identificación fiscal comenzará con una letra, que incluirá información sobre su forma jurídica de acuerdo con las siguientes claves:
(…)
E. Comunidades de bienes, herencias yacentes y demás entidades carentes de personalidad jurídica no incluidas expresamente en otras claves.».
Dicho todo lo anterior, el artículo 3 del RGAT, en relación con la formación de los censos tributarios establece:
“1. El Censo de Obligados Tributarios estará formado por la totalidad de las personas o entidades que deban tener un número de identificación fiscal para sus relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria de acuerdo con lo establecido en el artículo 18 de este reglamento.
2. El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores estará formado por las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español alguna de las actividades u operaciones que se mencionan a continuación:
a) Actividades empresariales o profesionales. Se entenderá por tales aquellas cuya realización confiera la condición de empresario o profesional, incluidas las agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras.
(…)
b) Abono de rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta.
c) Adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido efectuadas por quienes no actúen como empresarios o profesionales.
También se integrarán en este censo las personas o entidades no residentes en España de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 6 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, que operen en territorio español mediante establecimiento permanente o satisfagan en dicho territorio rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, y las entidades a las que se refiere el párrafo c) del artículo 5 de la citada ley.
De igual forma, las personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido quedarán integradas en este censo cuando sean sujetos pasivos de dicho impuesto.
Asimismo, formarán parte de este censo las personas o entidades que no cumplan ninguno de los requisitos previstos en este apartado pero sean socios, herederos, comuneros o partícipes de entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen actividades empresariales o profesionales y tengan obligaciones tributarias derivadas de su condición de miembros de tales entidades.
El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores formará parte del Censo de Obligados Tributarios.
(…).”.
A este respecto, los artículos 4, 5 y 7 del referido Reglamento, relativo al contenido del Censo de Obligados Tributarios disponen respectivamente:
“Artículo 4. Contenido del Censo de Obligados Tributarios.
1. Los datos que se incluirán en el Censo de Obligados Tributarios serán para las personas físicas los siguientes:
a) Nombre y apellidos, sexo, fecha de nacimiento, lugar de nacimiento, estado civil y fecha del estado civil.
b) Número de identificación fiscal español.
c) Número de identificación fiscal de otros países, en su caso, para los residentes.
d) Código de identificación fiscal del Estado de residencia, en su caso, para no residentes.
e) Número de pasaporte, en su caso.
f) Condición de residente o no residente en territorio español.
g) Domicilio fiscal en España y la referencia catastral del inmueble, salvo que no esté obligado a ello de acuerdo con la normativa que le sea de aplicación.
h) En su caso, domicilio en el extranjero.
i) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa y número de identificación fiscal de los representantes legales para las personas que carezcan de capacidad de obrar en el orden tributario.
2. Los datos que se incluirán en el Censo de Obligados Tributarios serán para las personas jurídicas y demás entidades los siguientes:
a) Razón social o denominación completa, así como el anagrama, si lo tuviera.
b) Número de identificación fiscal español.
c) Número de identificación fiscal de otros países, en su caso, para los residentes.
d) Código de identificación fiscal del Estado de residencia, en su caso, para no residentes.
e) Condición de persona jurídica o entidad residentes o no residentes en territorio español.
f) Constitución en España o en el extranjero. En este último caso incluirá el país de constitución.
g) Fecha de constitución y, en su caso, fecha del acuerdo de voluntades a que se refiere el artículo 24.2 y fecha de inscripción en el registro público correspondiente.
h) Capital social de constitución.
i) Domicilio fiscal en España y la referencia catastral del inmueble, salvo que no esté obligado a ello de acuerdo con la normativa que le sea de aplicación.
j) En su caso, domicilio en el extranjero.
k) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa y número de identificación fiscal de los representantes legales.
l) La declaración de que la entidad se constituye con la finalidad específica de la posterior transmisión a terceros de sus participaciones, acciones y demás títulos representativos de los fondos propios, y de que no realizará actividad económica hasta dicha transmisión.
Hasta ese momento estas entidades no formarán parte de los registros a que se refieren los apartados 3, 4, 5 y 6 del artículo 3.”.
“Artículo 5. Contenido del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
En el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, además de los datos mencionados en el artículo 4 de este reglamento, para cada persona o entidad constará la siguiente información:
a) Las declaraciones o autoliquidaciones que deba presentar periódicamente por razón de sus actividades empresariales o profesionales, o por satisfacer rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, en los términos previstos en la orden a que se refiere el artículo 13 de este reglamento.
b) Su situación tributaria en relación con los siguientes extremos:
1.º La condición de entidad total o parcialmente exenta a efectos del Impuesto sobre Sociedades, de acuerdo con el artículo 9 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.º La opción o la renuncia al régimen fiscal especial previsto en el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
3.º El método de determinación del rendimiento neto de las actividades económicas que desarrolle y, en su caso, la modalidad aplicada en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
4.º La inclusión, renuncia, revocación de la renuncia o exclusión del método de estimación objetiva o de la modalidad simplificada del régimen de estimación directa en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
5.º La sujeción del obligado tributario al régimen general o a algún régimen especial en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
6.º La inclusión, renuncia, revocación de la renuncia o exclusión del régimen simplificado o del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido.
7.º La inclusión o baja en el Registro de operadores intracomunitarios.
8.º La inclusión o baja en el Registro de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial a que se refiere el artículo 30 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre.
9.º La inclusión o baja en el Registro de grandes empresas.
10.º La clasificación de las actividades económicas desarrolladas de acuerdo con la codificación prevista en el Real Decreto 475/2007, de 13 de abril, por el que se aprueba la Clasificación Nacional de Actividades Económicas 2009 (CNAE-2009).
11.º La relación, en su caso, de los establecimientos o locales en los que desarrolle sus actividades económicas, con identificación de la comunidad autónoma, provincia, municipio, dirección completa y la referencia catastral de cada uno de ellos.
b) El número de teléfono y, en su caso, la dirección de correo electrónico y el nombre de dominio o dirección de Internet, mediante el cual desarrolle, total o parcialmente, sus actividades.”.
“Artículo 7. Información censal complementaria respecto de las entidades residentes o constituidas en España incluidas en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
Respecto de las entidades residentes o constituidas en España, constarán en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores los siguientes datos adicionales:
a) El domicilio social, cuando exista y sea distinto al domicilio fiscal, y la referencia catastral del inmueble.
b) La fecha de cierre del ejercicio económico.
c) La forma jurídica o clase de entidad de que se trate.
d) El nombre y apellidos o razón social o denominación completa, número de identificación fiscal y domicilio fiscal de cada uno de los socios, miembros o partícipes fundadores o que promuevan su constitución. También se harán constar esos mismos datos, excepto para las entidades que tengan la condición de comunidades de propietarios constituidas en régimen de propiedad horizontal, para cada uno de los miembros o partícipes que formen parte, en cada momento, de las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, con indicación de su cuota de participación y de atribución en caso de que dichas cuotas no coincidan. En el caso de que los socios, miembros o partícipes no sean residentes en España, se deberá hacer constar su residencia fiscal y la identificación de su representante fiscal en España si lo hubiera.”.
Dicho lo cual, el artículo 9 del mismo Reglamento, regula la declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, estableciendo dicho artículo:
“1.- Quienes hayan de formar parte del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores deberán presentar una declaración de alta en dicho censo.
2.- La declaración de alta deberá incluir los datos recogidos en los artículos 4 a 8 de este reglamento, ambos inclusive.
3.- Asimismo, esta declaración servirá para los siguientes fines:
a) Solicitar la asignación del número de identificación fiscal provisional o definitivo, con independencia de que la persona jurídica o entidad solicitante no esté obligada, por aplicación de lo dispuesto en el apartado 1 anterior, a la presentación de la declaración censal de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores. La asignación del número de identificación fiscal, a solicitud del interesado o de oficio, determinará la inclusión automática en el Censo de Obligados Tributarios de la persona o entidad de que se trate.
b) Comunicar el régimen general o especial aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
c) Renunciar al método de estimación objetiva y a la modalidad simplificada del régimen de estimación directa en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o a los regímenes especiales simplificado y de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido.
d) Indicar, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, si el inicio de la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyen el objeto de la actividad será posterior al comienzo de la adquisición o importación de bienes o servicios destinados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
e) Proponer a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el porcentaje provisional de deducción a que se refiere el artículo 111.dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
f) Optar por el método de determinación de la base imponible en el régimen especial de las agencias de viajes a que se refiere el artículo 146 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido y por la determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio global en el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección a que se refiere el apartado dos del artículo 137 de la misma ley.
g) Solicitar la inclusión en el Registro de operadores intracomunitarios.
h) Optar por la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de bienes a que se refiere el artículo 68.cuatro de la ley de dicho impuesto.
i) Comunicar la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de bienes a que se refieren el artículo 68. tres y cinco de la ley de dicho impuesto, siempre que el declarante no se encuentre ya registrado en el censo.
j) Optar por la aplicación de la regla de prorrata especial en el Impuesto sobre el Valor Añadido, prevista en el artículo 103.dos.1.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
k) Optar por la determinación del pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades, de acuerdo con la modalidad prevista en el artículo 45.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
l) Comunicar el periodo de liquidación de las autoliquidaciones de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y del Impuesto sobre Sociedades, en atención a la cuantía de su último presupuesto aprobado cuando se trate de retenedores u obligados a ingresar a cuenta que tengan la consideración de Administraciones públicas, incluida la Seguridad Social.
m) Optar por la aplicación del régimen general previsto para los establecimientos permanentes, en los términos del artículo 18.5.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, para aquellos establecimientos permanentes cuya actividad en territorio español consista en obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses, actividades o explotaciones económicas de temporada o estacionales, o actividades de exploración de recursos naturales.
n) Optar por el régimen fiscal especial previsto en el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
ñ) Comunicar aquellos otros hechos y circunstancias de carácter censal previstos en la normativa tributaria o que determine el Ministro de Economía y Hacienda.
4.- Esta declaración deberá presentarse, según los casos, con anterioridad al inicio de las correspondientes actividades, a la realización de las operaciones, al nacimiento de la obligación de retener o ingresar a cuenta sobre las rentas que se satisfagan, abonen o adeuden o a la concurrencia de las circunstancias previstas en este artículo.
A efectos de lo dispuesto en este reglamento, se entenderá producido el comienzo de una actividad empresarial o profesional desde el momento que se realicen cualesquiera entregas, prestaciones o adquisiciones de bienes o servicios, se efectúen cobros o pagos o se contrate personal laboral, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
Todo ello sin perjuicio de las modificaciones que se pudieran producir tal como dispone el artículo 10.1 del mismo Reglamento:
“1. Cuando se modifique cualquiera de los datos recogidos en la declaración de alta o en cualquier otra declaración de modificación posterior, el obligado tributario deberá comunicar a la Administración tributaria, mediante la correspondiente declaración, dicha modificación.”.
Por último, el artículo 12 regula las especialidades en el alta y modificación en el Censo de Obligados Tributarios de las entidades a las que se asigne un número de identificación fiscal:
“1.- La asignación a una entidad del número de identificación fiscal provisional previsto en el artículo 24 determinará su alta en el Censo de Obligados Tributarios y, siempre que se produzcan las circunstancias previstas en el artículo 3.2, su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
2.- Las variaciones posteriores al alta censal, incluidas las relativas al inicio de la actividad, domicilio, nombre y apellidos o razón social o denominación completa y número de identificación fiscal de los socios o personas o entidades que la integren, se comunicarán mediante la declaración de modificación regulada en el artículo 10. No será necesario comunicar las variaciones relativas a los socios, miembros o partícipes de las entidades una vez que se inscriban en el registro correspondiente y obtengan el número de identificación fiscal definitivo.
No obstante, las entidades sin personalidad jurídica deberán comunicar las variaciones relativas a sus socios, comuneros o partícipes, aunque hayan obtenido un número de identificación fiscal definitivo, salvo que tengan la condición de comunidades de propietarios constituidas en régimen de propiedad horizontal y estén incluidas en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
Igualmente, las entidades a las que se refiere el artículo 4.2.l) deberán comunicar en el plazo de un mes desde la fecha de formalización de su transmisión las modificaciones que se hayan producido respecto de los datos consignados en las declaraciones anteriores, incluidos los relativos a los socios, miembros o partícipes.
3.- Las personas jurídicas y demás entidades deberán presentar copia de las escrituras o documentos que modifiquen los anteriormente vigentes, en el plazo de un mes desde la inscripción en el registro correspondiente o desde su otorgamiento si dicha inscripción no fuera necesaria, cuando las variaciones introducidas impliquen la presentación de una declaración censal de modificación.”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RGAT, RD 1065/2007, arts. 3, 4, 5, 7, 9, 10.1, 12, 18.1, 22.1, 23 y 24