La operación de fusión puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (arts. 83-96) siempre que: (i) cumpla formalmente los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y los requisitos tributarios del art. 83.1 TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores con compensación máxima del 10%), y (ii) no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal conforme al art. 96.2 TRLIS, exigiendo motivos económicos válidos tales como reestructuración o racionalización de actividades, descartándose la aplicación cuando la operación persiga únicamente ventaja fiscal.
Hechos
El objeto social de la entidad consultante es dirigir y gestionar la participación de empresas, a partir del año 2008, se procede a realizar una modificación de los estatutos en relación al objeto social de la compañía para incluir el alquiler, compra y venta de bienes inmuebles y solares, así como la promoción y construcción de bienes inmuebles.
En julio de 2001, y como consecuencia de una operación de reestructuración pasó a ostentar más del 99% del capital de las entidades T y L, siendo el objeto social de cada una de ellas el siguiente:
-La entidad T: constituye el objeto social la fabricación, montaje, compraventa, importación, exportación y comercialización de todo tipo de lámparas, sus componentes y accesorios.
-La entidad L tiene por objeto social todo tipo de actividades y servicios relacionados con el arrendamiento y compraventa de bienes inmuebles.
En enero de 2008, la entidad consultante vendió la totalidad de sus participaciones en T a la entidad K, quedando en el activo de la entidad consultante únicamente las participaciones de la entidad L.
Para el desarrollo de su actividad, la entidad consultante dispone de un despacho situado en el domicilio particular del administrador, y el trabajo lo desarrolla el citado administrador.
Se plantea realizar la fusión por absorción de la entidad L por parte de la entidad consultante, al objeto de reducir costes en la gestión y funcionamiento de ambas.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(..).”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el supuesto concreto planteado, la operación de fusión planteada se llevaría a cabo con la finalidad de reducir costes en la gestión y funcionamiento de la actividad inmobiliaria. Dichos motivos pueden considerarse válidos a efectos de lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83.1.a), y 96.2