La fusión por absorción proyectada se acogerá al régimen especial del Capítulo VII del Título VII LIS si cumple formalmente los requisitos del artículo 76.1 LIS (transmisión en bloque del patrimonio, atribución de valores representativos del capital, compensación en dinero ≤10%) y se sustancia mercantilmente conforme a la Ley 3/2009. Sin embargo, la aplicación está condicionada al análisis del artículo 89.2 LIS: la operación debe responder a motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización de actividades); descarta la mera finalidad de ventaja fiscal. La DGT no se pronuncia definitivamente sobre si las causas alegadas constituyen motivos económicos válidos, sino que remite a un análisis de fondo de la intención económica real subyacente.
Hechos
La consultante A, con forma jurídica de sociedad anónima, participa en el 100% del capital social de la sociedad B, también con forma jurídica de sociedad anónima, estando ambas sociedades domiciliadas en territorio español.
La entidad consultante tiene la intención de proceder a la fusión por absorción de la entidad B, fusión que originará la disolución sin liquidación de la entidad absorbida.
Se pretende que a dicha operación le sea de aplicación el régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una sociedad europea o una sociedad cooperativa europea de un estado miembro a otro de la Unión Europea regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
En la medida que el ámbito de actuación de las sociedades intervinientes se desarrolla en la misma comunidad autónoma y que su objeto social es la prestación de servicios médico-sanitarios, la operación de fusión permitirá la racionalización y reestructuración en una sola sociedad de las actividades de ambas sociedades.
La sociedad absorbente dispone de los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de la actividad que junto a los medios de los que dispone la sociedad absorbida se facilitará la consecución de los siguientes objetivos:
- Mayor eficiencia y racionalización en la gestión de la sociedad resultante de la operación. De tal manera que la situación geográfica de cada una de las intervinientes permite la reducción de los costes de gestión, administración y de personal, así como los derivados de obligaciones formales, mercantiles y fiscales, evitando en la medida de lo posible las duplicidades que se producen al no estar centralizada la gestión.
- Centralizar las actividades de las diferentes sociedades intervinientes en una única sociedad, aprovechando la correlación que existe entre las compañías y sus distintas especialidades. Se procede a poner en común todos los medios materiales humanos reduciendo los tiempos y costes de los servicios prestados. Consecuencia de lo anterior aumenta la calidad de las prestaciones de servicios, teniendo un reflejo directo en los consumidores de nuestros servicios y en el aumento del resultado económico.
- Concentrar la capacidad económica y patrimonial de las sociedades intervinientes, optimizando los recursos financieros y simplificando la realización de nuevas inversiones.
Cuestión planteada
Primero: Si a la fusión por absorción planteada le es de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Segundo: Si las causas señaladas para llevar a cabo la fusión por absorción constituyen motivos económicos válidos a efectos de aplicación del citado régimen especial.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Respecto a la operación de fusión por absorción planteada, el artículo 76.1 de la LIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(…).”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
En el escrito de la consulta se manifiesta que la entidad consultante A va a llevar a cabo una operación de fusión por absorción mediante la absorción por ella de la entidad B, por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, de 3 de abril y cumple, además, lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de fusión son:
- Mayor eficiencia y racionalización en la gestión de la sociedad resultante de la operación. De tal manera que la situación geográfica de cada una de las intervinientes permite la reducción de los costes de gestión, administración y de personal, así como los derivados de obligaciones formales, mercantiles y fiscales, evitando en la medida de lo posible las duplicidades que se producen al no estar centralizada la gestión.
- Centralizar las actividades de las diferentes sociedades intervinientes en una única sociedad, aprovechando la correlación que existe entre las compañías y sus distintas especialidades. Se procede a poner en común todos los medios materiales humanos reduciendo los tiempos y costes de los servicios prestados. Consecuencia de lo anterior aumenta la calidad de las prestaciones de servicios, teniendo un reflejo directo en los consumidores de nuestros servicios y en el aumento del resultado económico.
- Concentrar la capacidad económica y patrimonial de las sociedades intervinientes, optimizando los recursos financieros y simplificando la realización de nuevas inversiones.
Estos motivos podrían considerarse económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76-1 a) y 89-2