La operación de escisión parcial cumple los requisitos del régimen especial (cap. VII, tít. VII LIS) si satisface simultáneamente: (i) segregación de una o varias ramas de actividad (unidades económicas autónomas) transmitidas en bloque a entidades de nueva creación o existentes; (ii) mantenimiento en la transmitente de al menos una rama de actividad o participaciones mayoritarias; (iii) atribución a socios de valores representativos del capital en proporción a sus participaciones; (iv) reducción de capital y reservas. La conformidad mercantil (L. 3/2009) es condición necesaria pero no suficiente; debe verificarse además que cada segmento segregado constituya efectivamente una rama de actividad según la definición del art. 76.4 LIS (unidad económica autónoma con capacidad de explotación independiente).
Hechos
La sociedad consultante está proyectando la realización de un proceso de escisión como método de reorganización de la empresa. Por ello, la sociedad realizó una primera consulta vinculante planteando si un proceso de escisión total cumpliría los requisitos para la aplicación del régimen fiscal especial de fusiones y escisiones.
Habiendo obtenido contestación favorable a la misma, y dada la situación excepcional provocada por la COVID-19 que dificulta los trámites presenciales en la administración y otras entidades (obtención de certificados digitales, cambios de titularidad en contratación de suministros….), la sociedad se plantea un proyecto de escisión parcial con el fin de reducir en la medida de lo posible trámites de la reorganización mediante la creación de una única sociedad nueva y conservando la sociedad que se escinde.
La sociedad consultante es una sociedad mercantil de responsabilidad limitada cuyo objeto social consiste en:
a) Promocionar, adquirir, transmitir, enajenar, urbanizar, dividir y parcelar toda clase de inmuebles, terrenos y fincas rústicas y urbanas, así como la construcción y explotación de tales bienes, bien sea directamente, mediante arriendo o de alguna otra forma válida en derecho, cualquiera que sea el destino o utilización de los mismos. También podrá efectuar obras por cuenta propia o ajena.
b) Adquirir, transmitir, enajenar y negociar toda clase de acciones y obligaciones, bonos o cualquier otro signo representativo de participaciones, derechos o créditos.
c) Prestar servicios de estudio, gestión, asesoramiento y promoción a toda clase de empresas y en especial los servicios de organización de empresas, estudios de mercado, mecanización, contabilidad, ingeniería y de valoración.
La sociedad consultante realiza una actividad empresarial de alquiler de inmuebles, disponiendo un local exclusivamente afecto a la actividad y una portera contratada a jornada completa.
Los activos inmobiliarios de la entidad consisten en dos edificios de viviendas plurifamiliares, tanto física como registralmente independientes, un local y una casa unifamiliar.
Esta sociedad es propiedad de cuatro personas físicas.
La entidad consultante está proyectando la realización de un proceso de escisión parcial. En virtud de esta operación de escisión, se crearía una nueva sociedad a la que le asignaría un conjunto de inmuebles, quedando el otro conjunto de inmuebles en la sociedad consultante. A la nueva sociedad se le atribuirían las deudas contraídas para la organización y el funcionamiento de los inmuebles traspasados.
Los socios constituyentes de la sociedad beneficiaria de la escisión serán los mismos que de la sociedad escindida, recibiendo cada uno de los socios un número de participaciones de la sociedad beneficiaria en la cuantía proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.
La sociedad escindida reducirá el capital social necesario como consecuencia de la operación.
La finalidad de la escisión es la reorganización de la empresa de manera que cada una de las sociedades resultantes tenga su propia dirección y una actividad completamente independiente consistente en la explotación de sus propios activos en régimen de arrendamiento de inmuebles.
Cuestión planteada
Si la operación descrita cumple los requisitos para la aplicación del régimen fiscal especial de fusiones y escisiones regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.2.1º b) de la LIS define la escisión parcial como aquella operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniendo en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 70 de la citada Ley define el concepto de escisión parcial de la siguiente forma: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerado como operación de escisión parcial de las previstas en el Capítulo VII del Título VII de dicha Ley.
A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.
En el supuesto concreto planteado, de los datos que constan en el escrito de consulta parece desprenderse que los elementos que se pretende transmitir no constituyen una rama de actividad en el sentido anteriormente señalado, por cuanto la consultante no parece contar con la gestión y organización diferenciada que permita considerar la existencia previa de esa rama de actividad respecto de los elementos escindidos. Por el contrario, parece tratarse de elementos patrimoniales aislados que se segregan a una entidad de nueva creación, en cuyo caso la operación planteada no podría acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76-2 1º b) y 76-4