La escisión total es aplicable al régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS si se ajusta a la definición del artículo 76.2 LIS y cumple los requisitos mercantiles del artículo 69 de la Ley 3/2009. Cuando concurren múltiples entidades adquirentes con atribución desproporcionada de valores a los socios, resulta obligatorio que los patrimonios transmitidos constituyan ramas de actividad. La DGT no vincula la aplicabilidad del régimen a motivaciones económicas específicas, sino únicamente al cumplimiento de los requisitos formales y estructurales de la operación.
Hechos
La sociedad consultante, con forma jurídica de sociedad limitada, tiene como objeto social la explotación de negocios de hostelería. En este caso, la sociedad explota un restaurante de dos tenedores en su domicilio social.
Además, la sociedad es propietaria de un inmueble, donde se explota el negocio.
Los socios de la consultante plantean la realización de una operación de reestructuración que consiste en una escisión total de la sociedad, dividiendo su patrimonio entre dos sociedades beneficiarias, ambas de nueva creación.
La primera de ellas NEWCO1, pasará a ser titular del inmueble donde ahora se desarrolla la actividad. El objeto social de esta sociedad será el arrendamiento de inmuebles y la actividad que realizará, una vez realizada la escisión, será el alquiler del inmueble a la segunda sociedad beneficiaria de la escisión total, matriculándose a tal efecto en el epígrafe 861.2.- Alquiler de locales comerciales.
La segunda sociedad beneficiaria de la escisión NEWCO2, recibirá el resto del patrimonio empresarial, así como la totalidad de los trabajadores. El objeto social de esta sociedad será idéntico a la sociedad escindida, principalmente la explotación de negocios de hostelería.
Los socios de la sociedad escindida recibirán participaciones sociales de las nuevas sociedades en proporción idéntica a la que ostentan en la actualidad en la sociedad que se escinde.
Los motivos económicos validos son:
- Se pretende salvaguardar el patrimonio inmobiliario de la sociedad, protegiéndola frente a los riesgos propios de una actividad empresarial, además de los riesgos asumidos en estos momentos derivados de la COVID-19.
- Facilitar la sucesión empresarial, facilitando en un futuro la toma de decisiones, puesto que hay socios que desempeñan su trabajo en la sociedad y socios que no desempeñan ningún trabajo.
- Interesa la separación de los patrimonios, a fin de facilitar una hipotética entrada de nuevos socios en la sociedad que desarrolla la actividad comercial, si se diese el caso dadas las circunstancias actuales, sin la necesidad de que participen en su patrimonio inmobiliario.
Cuestión planteada
- Si a la operación de escisión total planteada le es de aplicación el régimen especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
- Si las causas señaladas por las que se plantea la escisión total de la sociedad constituyen motivos económicos válidos a efectos de la aplicación del citado régimen especial.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1º a) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total de la siguiente forma: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la LIS.
No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso concreto planteado, en la medida en que los socios de la entidad escindida consultante reciban participaciones en cada una de las nuevas entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, cumpliéndose los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º a) de la LIS, la operación descrita podría, en principio, acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII del mismo texto legal.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza para conseguir los siguientes objetivos:
- Se pretende salvaguardar el patrimonio inmobiliario de la sociedad, protegiéndola frente a los riesgos propios de una actividad empresarial, además de los riesgos asumidos en estos momentos derivados de la COVID-19.
- Facilitar la sucesión empresarial, facilitando en un futuro la toma de decisiones, puesto que hay socios que desempeñan su trabajo en la sociedad y socios que no desempeñan ningún trabajo.
- Interesa la separación de los patrimonios, a fin de facilitar una hipotética entrada de nuevos socios en la sociedad que desarrolla la actividad comercial, si se diese el caso dadas las circunstancias actuales, sin la necesidad de que participen en su patrimonio inmobiliario.
Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts. 76-2 1º a), 76-2 2º y 89-2